Sentenza del 17/05/2017 n. 12287 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società ha impugnato gli avvisi di accertamento relativi agli anni d’imposta 2000 e 2001, emessi sulla base di un processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza del 12 dicembre 2003. L’Ufficio aveva contestato l’omessa effettuazione e il mancato versamento delle ritenute sui redditi di lavoro dipendente, oltre alle correlate sanzioni, perché aveva disconosciuto alcuni contratti di appalto di manodopera, ritenendoli illecite intermediazioni vietate dalla legge n. 1369/1960. In Cassazione la società ha dedotto: violazione della buona fede e dell’affidamento, poiché una precedente verifica sugli stessi rapporti e periodi, conclusa il 19 aprile 2002 senza rilievi, non aveva dato luogo ad accertamenti; nullità per l’acquisizione d’ufficio del primo verbale da parte della C.T.R.; motivazione insufficiente sulla natura fittizia degli appalti e sulla somministrazione di manodopera; infine, erronea estensione degli effetti del divieto di intermediazione agli obblighi fiscali e di sostituto d’imposta.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso, confermando la sentenza della C.T.R. del Friuli Venezia Giulia, che aveva respinto l’appello e ritenuto legittimi gli avvisi. Il primo motivo è stato dichiarato inammissibile e comunque infondato: la precedente inerzia dell’Amministrazione non equivale a un’indicazione positiva idonea a fondare affidamento tutelabile e non preclude una successiva verifica. Il secondo motivo è infondato: l’eventuale nullità dell’acquisizione istruttoria era relativa e la società vi ha rinunciato tacitamente, dando seguito all’ordinanza e producendo il verbale senza eccepire tempestivamente il vizio. Il terzo motivo è infondato: la censura chiedeva una nuova valutazione del merito e non individuava fatti decisivi omessi o una specifica lacuna motivazionale. Il quarto motivo è infondato: secondo la disciplina applicabile ratione temporis, i lavoratori impiegati in violazione del divieto sono considerati dipendenti dell’impresa utilizzatrice, cui spettano anche gli obblighi fiscali del datore di lavoro e di sostituto d’imposta. La società è stata condannata a pagare all’Agenzia delle Entrate le spese del giudizio di legittimità, liquidate in 7.500 euro per compensi, oltre alle spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 10, commi 1 e 2

  La L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 2, tutela l'affidamento del contribuente che si sia conformato a indicazioni contenute in atti dell'Amministrazione finanziaria, limitando comunque gli effetti di tale tutela alla sola esclusione delle sanzioni e degli interessi, senza incidere in alcun modo sull'obbligazione tributaria.

  La tutela dell’affidamento richiede che il contribuente si sia conformato a indicazioni dell’Amministrazione: il solo fatto che un primo controllo non abbia prodotto rilievi non costituisce un’indicazione positiva. Inoltre, l’affidamento tutelato ai sensi del comma 2 incide su sanzioni e interessi, non sull’obbligazione tributaria.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 11

  diversamente dall'art. 11 della medesima legge, il quale, nel disciplinare il caso in cui il contribuente si sia adeguato ad un esplicito responso dell'Amministrazione finanziaria, motivatamente espresso in esito alla particolare procedura dell'interpello, prevede la nullità degli atti impositivi che siano in contrasto con l'esito dell'interpello

  La nullità dell’atto impositivo è prevista nel caso specifico in cui l’Amministrazione abbia reso, nell’ambito dell’interpello, una risposta esplicita e motivata e l’atto successivo sia in contrasto con essa; la mera assenza di rilievi in una verifica precedente non è equiparabile a tale risposta.

• Codice di procedura civile, art. 157, commi 2 e 3

  Il vizio processuale con esso dedotto, interferendo in materia rimessa al potere dispositivo delle parti (allegazione dei fatti e deduzione delle prove rappresentative degli stessi), integra una mera nullità relativa, la cui contestazione è rimessa alla esclusiva iniziativa della parte interessata, che è tenuta a denunciarla nella prima udienza o nel primo atto difensivo utile ( art. 157 c.p.c. , comma 2) e ben può anche rinunciarvi espressamente o tacitamente ( art. 157 c.p.c. , comma 3).

  Le nullità relative concernenti attività processuali rimesse all’iniziativa delle parti devono essere eccepite nella prima occasione utile; la parte può rinunciarvi anche tacitamente mediante una condotta processuale incompatibile con la volontà di farle valere.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 5

  il motivo di ricorso per cassazione con il quale la sentenza impugnata venga censurata per vizio della motivazione non può essere inteso a far valere la rispondenza della ricostruzione dei fatti operata dal giudice del merito al diverso convincimento soggettivo della parte

  Il vizio di motivazione non consente di ottenere in Cassazione una nuova valutazione delle prove o una diversa ricostruzione dei fatti: occorre denunciare un effettivo vizio del percorso motivazionale relativo a fatti decisivi.

• Legge 23 ottobre 1960, n. 1369, art. 1, ultimo comma

  i prestatori di lavoro occupati in violazione di esso sono considerati a tutti gli effetti alle dipendenze dell'imprenditore appaltante o interponente che ne abbia utilizzato effettivamente le prestazioni, ed al quale incombono, oltre che gli obblighi di trattamento economico e normativo scaturenti dal rapporto di lavoro, nonchè gli obblighi in materia di assicurazioni sociali, anche gli obblighi fiscali del datore di lavoro

  Nel regime applicabile ai fatti, quando l’appalto dissimula un’intermediazione vietata, i lavoratori sono considerati dipendenti dell’impresa che ha utilizzato effettivamente le loro prestazioni. Su tale impresa ricadono anche gli obblighi fiscali propri del datore di lavoro.

• D.P.R. 22 settembre 1973, n. 600, art. 23

  ne consegue che a carico del medesimo soggetto, in ragione di detto rapporto, sussistono gli obblighi del sostituto d'imposta, di cui al D.P.R. 22 settembre 1973, n. 600, art. 23, per le ritenute d'acconto sulle retribuzioni

  L’impresa utilizzatrice, considerata datore di lavoro per effetto dell’interposizione illecita, assume gli obblighi di sostituto d’imposta e deve effettuare le ritenute d’acconto sulle retribuzioni.

Massime di principio

• Una verifica precedente conclusa senza contestazioni non impedisce, di per sé, un successivo accertamento sugli stessi periodi e rapporti e non fonda affidamento tutelabile: occorre un’indicazione positiva dell’Amministrazione alla quale il contribuente si sia conformato.
• L’eventuale nullità processuale relativa deve essere eccepita nella prima udienza o nel primo atto difensivo utile; la partecipazione al seguito dell’attività istruttoria senza tempestiva eccezione può costituire rinuncia tacita.
• In Cassazione il vizio di motivazione non è uno strumento per rinnovare l’esame delle prove o sostituire la valutazione del giudice di merito con quella della parte; occorre indicare puntualmente il fatto decisivo omesso o il concreto difetto motivazionale.
• Per i fatti soggetti alla legge n. 1369/1960, se un appalto è in realtà intermediazione vietata e l’impresa committente utilizza effettivamente i lavoratori, questi sono considerati suoi dipendenti anche ai fini fiscali: l’impresa può quindi essere tenuta alle ritenute come sostituto d’imposta.