Cassazione Civile, Ordinanza n. 03799/2026 del 19/02/2026

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate aveva notificato alla società avvisi di accertamento IRAP per gli anni d'imposta 2012 e 2013, recuperando a tassazione un maggior imponibile. Secondo l'Ufficio, la contribuente non poteva fruire della deduzione prevista dall'art. 11, comma 1, lett. a), d.lgs. n. 446 del 1997, come modificato dalla L. n. 296 del 2006, perché operava nel settore dei trasporti in regime di concessione e a tariffa, ipotesi escluse dal beneficio. La società aveva invece sostenuto che il rapporto con la Regione Calabria non fosse una concessione, ma un contratto di servizio di natura privatistica assimilabile ad appalto, e che il corrispettivo non fosse rappresentato da una tariffa remunerativa idonea a compensare i costi fiscali. In cassazione ha dedotto, con due motivi, da un lato la pretesa incompetenza dell'Agenzia delle entrate a emettere l'avviso di accertamento IRAP, che avrebbe dovuto essere adottato dalla Regione; dall'altro la violazione della disciplina sulla deduzione IRAP e dei criteri ermeneutici contrattuali, lamentando che la CTR non avesse esaminato concretamente le clausole del rapporto con la Regione e avesse erroneamente ritenuto sussistenti i presupposti dell'esclusione dal beneficio.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, affermando che, in materia di IRAP, l'attività di recupero fiscale e la legittimazione all'emissione dell'avviso di accertamento spettano all'Agenzia delle entrate e non alle Regioni, poiché l'IRAP non è un tributo proprio regionale ma resta disciplinata dalla potestà legislativa esclusiva statale. Ha invece accolto il secondo motivo, rilevando che la CTR si era limitata a richiamare in astratto i presupposti dell'esclusione dall'agevolazione, senza verificare puntualmente la concreta natura del rapporto contrattuale e le specifiche clausole del contratto di servizio, né la ricorrenza, in fatto, dei presupposti della concessione traslativa e della tariffa remunerativa. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 11, comma 1, lett. a), d.lgs. n. 446 del 1997

  La deduzione IRAP sul costo del lavoro non spetta alle sole imprese che operano nei settori indicati dalla norma in forza di una concessione traslativa e con tariffa remunerativa che tenga conto del costo fiscale dell'IRAP, così da evitare una sovra-compensazione; fuori da tali presupposti il beneficio resta applicabile.

• art. 1, comma 266, L. n. 296 del 2006

  Ha modificato l'art. 11 del d.lgs. n. 446 del 1997 introducendo il beneficio del cd. abbattimento del cuneo fiscale e delimitandone le esclusioni settoriali.

• art. 24, comma 3, d.lgs. n. 446 del 1997

  È invocato dalla ricorrente per sostenere che le violazioni IRAP dovrebbero essere constattate dalle amministrazioni regionali; la Corte esclude tale lettura e afferma la competenza dello Stato e dell'Agenzia delle entrate.

• art. 117, secondo comma, lettera e), Cost.

  La disciplina dell'IRAP rientra nella potestà legislativa esclusiva dello Stato in materia tributaria.

• art. 119, secondo comma, Cost.

  L'IRAP non è un tributo proprio regionale, poiché sono tali solo i tributi istituiti dalle Regioni con proprie leggi.

• art. 107 T.F.U.E.

  Le misure di sostegno fiscale devono essere valutate alla luce del divieto di aiuti di Stato incompatibili; l'esclusione per alcuni settori è giustificata per evitare vantaggi selettivi e sovra-compensazioni.

• art. 108 T.F.U.E.

  Richiamato per indicare il ruolo della Commissione europea nel vaglio di compatibilità delle misure fiscali con il mercato interno.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro evocato per la dedotta violazione di legge in relazione sia alla competenza sull'avviso di accertamento sia all'interpretazione della norma agevolativa.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  La Corte precisa che il vizio di insufficiente motivazione non è più denunciabile nel testo vigente; l'omessa motivazione può rilevare come error in procedendo, purché il motivo sia comunque idoneo a censurare la decisione.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  È il corretto inquadramento del vizio di omessa motivazione richiamato dalla Corte ai fini dell'ammissibilità/esame del secondo motivo.

• art. 1362 c.c.

  Richiamato insieme agli altri criteri ermeneutici per contestare l'interpretazione del rapporto contrattuale; la Corte rileva che la CTR non ha svolto una concreta interpretazione delle clausole.

• artt. 1363, 1364, 1365, 1366, 1367, 1368, 1369, 1370, 1371 c.c.

  Richiamati quali canoni interpretativi del contratto che avrebbero dovuto guidare la qualificazione del rapporto con la Regione.

• art. 1 e ss. preleggi

  Evocati dalla ricorrente a sostegno dei criteri interpretativi della norma e del rapporto contrattuale.

• art. 19 d.lgs. n. 422 del 1997

  Il contratto di servizio risultava formalmente stipulato ai sensi di questa disposizione; la CTR avrebbe dovuto considerare tale dato nella qualificazione concreta del rapporto.

• art. 18 d.lgs. n. 422 del 1997

  Richiamato nel contesto della disciplina dei contratti di servizio nel trasporto pubblico locale.

• art. 30 d.lgs. n. 163 del 2006

  Richiamato per definire la concessione di servizi nel previgente codice dei contratti pubblici, fondata sul diritto di gestire il servizio e sull'assunzione del rischio operativo.

• art. 3, comma 1, lett. vv), d.lgs. n. 50 del 2016

  Richiamato per la nozione di concessione di servizi, caratterizzata dal corrispettivo consistente nel diritto di gestire il servizio e dall'assunzione del rischio operativo.

Massime di principio

• In materia di IRAP, la legittimazione sostanziale all'emissione dell'avviso di accertamento spetta all'Agenzia delle entrate; l'IRAP non è un tributo proprio regionale, sicché la competenza regionale ha natura meramente attuativa entro i limiti della legge statale.
• L'esclusione dal beneficio della riduzione del cuneo fiscale prevista dall'art. 11 del d.lgs. n. 446 del 1997 opera solo quando ricorrano congiuntamente il presupposto giuridico della concessione e quello economico della tariffa remunerativa; non basta la mera appartenenza dell'impresa a un settore indicato dalla norma.
• Ai fini della distinzione tra concessione e appalto di servizi rileva la concreta allocazione del rischio economico: c'è concessione quando il gestore si remunera essenzialmente tramite l'utenza e sopporta il rischio di gestione; c'è appalto quando il corrispettivo grava sostanzialmente sull'amministrazione.
• Il contratto di servizio nel trasporto pubblico locale, se conforme allo schema legale, può essere qualificato come appalto di pubblici servizi; la qualificazione non può essere compiuta in astratto ma richiede la verifica delle specifiche clausole e della concreta disciplina economica del rapporto.
• L'interpretazione della norma agevolativa IRAP deve essere coerente con la lettura euro-unitaria e con la finalità di evitare sovra-compensazioni e aiuti di Stato incompatibili, sicché non sono estensibili per via interpretativa ulteriori ipotesi di esclusione non previste espressamente dalla disposizione.

Come è indicizzato