Cassazione Civile, Ordinanza n. 21309/2023 del 19/07/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce dalla domanda di rimborso dell'IRPEG versata per gli anni 1998 e 1999, proposta da una cooperativa sociale sul presupposto di rientrare nell'esenzione prevista per le società cooperative di produzione e lavoro dall'art. 11 del d.P.R. n. 601/1973. L'Ufficio aveva negato il rimborso ritenendo che la cooperativa, qualificabile come cooperativa sociale di tipo A ai sensi della legge n. 381/1991, non potesse automaticamente beneficiare dell'agevolazione. Dopo un primo ciclo di giudizio e un precedente rinvio disposto dalla Cassazione, la CTR in sede di rinvio ha nuovamente rigettato la domanda, ritenendo non provati i requisiti per l'esenzione: in particolare, ha escluso la continuità della prestazione lavorativa dei soci, valorizzando lo statuto, alcune dichiarazioni dei sostituti d'imposta e dati anagrafici tributari, e ha ritenuto non dimostrata la specifica mutualità richiesta. La cooperativa ha quindi proposto ricorso per cassazione con sette motivi, denunciando: violazione degli artt. 11 e 14 d.P.R. n. 601/1973 e della disciplina sulle cooperative sociali; omesso esame della continuità della prestazione dei soci; violazione degli artt. 2697 c.c. e 115 c.p.c. per l'uso di documenti asseritamente non prodotti; nullità della sentenza per motivazione apparente sulla mutualità; omesso esame dei requisiti di mutualità; violazione delle regole probatorie in relazione alla presunta efficacia vincolante dell'attestazione di revisione cooperativa; violazione degli artt. 384 e 394 c.p.c. per asserita impossibilità del giudice di rinvio di riesaminare i fatti già accertati.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato il settimo motivo, affermando che il giudice di rinvio poteva riesaminare i fatti non decisi nel precedente giudizio di cassazione, poiché i motivi allora assorbiti erano rimasti impregiudicati. Ha invece accolto il primo e il secondo motivo, ritenendo che la CTR avesse errato nell'individuare il requisito della continuità della prestazione: tale requisito va verificato con riguardo al rapporto di lavoro, autonomo o subordinato, instaurato tra socio e cooperativa, e non sulla base del solo rapporto associativo o di elementi statutari generali. Ha inoltre accolto il quarto motivo, rilevando che la motivazione sulla mancanza del requisito di mutualità era meramente apparente, perché la CTR si era limitata ad affermarne l'assenza senza spiegare quali requisiti normativi fossero mancanti. Sono stati dichiarati assorbiti il terzo, il quinto e il sesto motivo. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio ad altra sezione della CTR della Lombardia anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 11 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 601

  esenzione dall'IRPEG per i redditi conseguiti dalle società cooperative di produzione e lavoro e loro consorzi

  l'esenzione presuppone il previo accertamento in concreto dei requisiti della cooperativa di produzione e lavoro, tra cui la continuità della prestazione lavorativa dei soci

• art. 14 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 601

  richiamato quale disposizione che impone ulteriori requisiti per l'accesso al beneficio fiscale, tra cui la mutualità

• d.lgs.C.P.S. 14 dicembre 1947, n. 1577

  richiamato insieme alla disciplina agevolativa delle cooperative

• art. 1, comma 3, L. 3 aprile 2001, n. 142

  conferma la distinzione tra rapporto associativo e distinto rapporto di lavoro del socio lavoratore, rilevante ai fini dell'accertamento della continuità

• art. 2697 c.c.

  invocato sul riparto dell'onere probatorio nel giudizio di rimborso, che grava sul contribuente attore sostanziale

• art. 115 c.p.c.

  richiamato per contestare l'utilizzo di fatti e documenti che la ricorrente assumeva non prodotti in giudizio

• art. 116 c.p.c.

  richiamato insieme alle norme sull'onere della prova e sulla valutazione delle prove

• art. 132, n. 4, c.p.c.

  la mancanza o apparenza della motivazione integra nullità della sentenza

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  nel processo tributario la sentenza deve contenere motivazione idonea, la cui assenza o apparenza determina nullità

• art. 384 c.p.c.

  il giudice di rinvio è vincolato al principio di diritto ma può riesaminare le questioni non definite dalla cassazione

• art. 394 c.p.c.

  disciplinante il giudizio di rinvio, nei limiti tracciati dalla sentenza rescindente

Massime di principio

• Nel giudizio di rimborso tributario il contribuente che agisce come attore in senso sostanziale ha l'onere di allegare e provare i fatti costitutivi del diritto al trattamento fiscale richiesto; le difese dell'Ufficio sulla inesistenza di tali fatti sono mere difese, salvo giudicato interno.
• L'esenzione fiscale prevista per le cooperative di produzione e lavoro richiede un accertamento concreto dei presupposti normativi: non basta la qualifica di cooperativa sociale, occorrendo verificare in fatto la sussistenza dei requisiti richiesti dalla disciplina agevolativa.
• Il requisito della continuità della prestazione lavorativa del socio va riferito al rapporto di lavoro instaurato tra socio e cooperativa, anche in forma diversa dalla subordinazione, e non al solo rapporto associativo né a elementi statutari astratti.
• Nel giudizio di rinvio il giudice può riesaminare le questioni rimaste assorbite nella precedente cassazione, poiché esse non sono coperte da decisione e restano impregiudicate.
• La motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla, quando il giudice si limiti ad affermazioni apodittiche sulla mancanza di un requisito senza spiegare quali elementi normativi o fattuali ne determinino l'assenza.

Come è indicizzato