Cassazione Civile, Ordinanza n. 25534/2021 del 21/09/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un’istanza di rimborso IVA relativa all’anno d’imposta 2013, presentata da una società della grande distribuzione per un credito asseritamente indebitamente versato. La società sosteneva di avere erroneamente calcolato l’IVA sugli acquisti dei clienti pagati con buoni Nectar assumendo come base imponibile il valore nominale del buono (euro 5,00) invece del prezzo effettivamente corrisposto dalla società emittente dei buoni alla società venditrice (euro 4,37). L’Amministrazione finanziaria rimaneva silente sull’istanza, formatosi così il silenzio-rifiuto, poi impugnato dalla società. In cassazione l’Agenzia deduceva, con il primo motivo, violazione di norme civilistiche, tributarie e unionistiche sulla determinazione della base imponibile IVA, sostenendo che la CTR avesse erroneamente applicato la giurisprudenza della CGUE: secondo l’Ufficio, la fattispecie non sarebbe assimilabile ai precedenti richiamati, perché la venditrice non praticava uno sconto ai consumatori finali, ma vendeva ai portatori del buono al normale prezzo di mercato; in alternativa, se la base imponibile dovesse essere il corrispettivo pagato dall’emittente dei buoni, l’operazione di emissione del buono avrebbe dovuto essere considerata operazione imponibile con i relativi riflessi di fatturazione, rivalsa e detrazione. Con il secondo motivo l’Agenzia denunciava violazione delle norme sul principio di non contestazione e sull’onere della prova, sostenendo che la CTR avesse erroneamente ritenuto non contestati i conteggi presuntivi effettuati dalla società per quantificare il rimborso, nonostante l’Ufficio avesse contestato in radice l’esistenza del credito.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, confermando la correttezza dell’impostazione della CTR sulla determinazione della base imponibile IVA nelle operazioni di utilizzo dei buoni, ritenendo applicabile la logica dei precedenti CGUE richiamati: il valore fiscalmente rilevante è quello del corrispettivo effettivamente ricevuto, sicché, nella specie, l’accettazione dei buoni a fronte della consegna della merce integrava in sostanza uno sconto sul prezzo finale e non una cessione gratuita. Ha invece accolto il secondo motivo nei limiti indicati, affermando che, in una domanda di rimborso d’imposta, il contribuente è attore in senso sostanziale e sopporta l’onere di provare i presupposti del credito; inoltre, il principio di non contestazione non opera quando l’Amministrazione neghi radicalmente l’esistenza del credito. La sentenza impugnata è stata quindi cassata in relazione al motivo accolto, con rinvio al giudice di merito per un nuovo esame della correttezza e attendibilità dei conteggi posti a base della richiesta di rimborso.

Norme richiamate

• art. 1362 c.c.

  richiamato nel motivo di ricorso come norma interpretativa, ma la Corte non ne fa applicazione autonoma decisiva

• art. 1363 c.c.

  richiamato nel motivo di ricorso come norma interpretativa, ma la Corte non ne fa applicazione autonoma decisiva

• art. 2002 c.c.

  richiamato nel motivo di ricorso, senza specifica applicazione decisiva nel dispositivo

• D.P.R. 430/2001, artt. 3 e 4

  richiamati nel motivo di ricorso, ma non decisivi nella ratio della decisione

• D.Lgs. 449/1997, art. 19

  richiamato nel motivo di ricorso, senza autonoma incidenza nella decisione

• D.P.R. 633/1972, art. 2, comma 2, n. 4

  richiamato per qualificare il versamento dell’emittente dei buoni come esente IVA

• D.P.R. 633/1972, art. 13

  richiamato come norma interna sulla base imponibile IVA, coerente con il principio del corrispettivo effettivamente percepito

• D.P.R. 633/1972, artt. 18 e 19

  richiamati nel motivo di ricorso in tema di rivalsa e detrazione, ma non decisivi per l’esito

• Direttiva 77/388/CEE, art. 11

  richiamata quale fonte unionistica della base imponibile IVA ancorata al corrispettivo

• Direttiva 2006/112/CE, art. 74

  richiamata nel motivo di ricorso e utilizzata in chiave sistematica per il criterio del corrispettivo

• art. 115 c.p.c.

  richiamato per la doglianza sul principio di non contestazione e sulla valutazione della prova

• art. 116 c.p.c.

  richiamato per la doglianza sulla valutazione della prova da parte del giudice di merito

• art. 2697 c.c.

  richiamato per affermare che l’onere della prova del credito da rimborso grava sul contribuente

• art. 2969 c.c.

  richiamato nel motivo di ricorso, senza specifica incidenza autonoma nella motivazione decisoria

• art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  indicato come parametro del vizio di violazione di legge dedotto

• CGUE, causa C-288/94, Argos Distribution

  richiamata per affermare che, nell’uso di buoni acquisto, il controvalore reale si desume dall’operazione iniziale di cessione del buono e dal corrispettivo effettivamente ricevuto

• CGUE, causa C-317/94, Elida Gibbs

  richiamata per il principio per cui l’IVA deve gravare solo sul consumatore finale e non può eccedere il corrispettivo effettivamente pagato

• CGUE, causa C-427/98, Commissione c. Repubblica Federale di Germania

  richiamata come conferma dell’impostazione sul corrispettivo effettivo e sugli sconti praticati

• CGUE, causa C-126/88, Boots Company

  richiamata per la natura del buono quale documento incorporante l’obbligo di accettazione al valore nominale

• CGUE, causa C-62/00, Marks & Spencer

  richiamata come fattispecie analoga che conferma la rilevanza del corrispettivo effettivo

• CGUE, causa C-48/97, Kuwait Petroleum

  richiamata per distinguere l’ipotesi dei premi ceduti dalla stessa società promotrice da quella in cui il venditore si limita ad accettare buoni come mezzo di pagamento

• art. 115 c.p.c.

  il principio di non contestazione non opera quando l’Ufficio contesti in radice il credito e il thema decidendum resta quello dell’an debeatur

• art. 2697 c.c.

  nelle domande di rimborso il contribuente è attore sostanziale e deve provare i fatti costitutivi del credito

• art. 132 c.p.c.

  non citato espressamente nel testo fornito

Massime di principio

• Nelle operazioni in cui un buono acquisto venga accettato dal venditore come mezzo di pagamento, la base imponibile IVA va individuata nel corrispettivo effettivamente percepito per l’operazione rilevante, non nel mero valore nominale del buono, quando il meccanismo economico realizzi in sostanza uno sconto sul prezzo finale.
• La qualificazione tributaria dell’operazione deve tener conto della realtà economica dell’assetto negoziale: se il venditore incassa dall’emittente del buono un importo inferiore al valore nominale e poi accetta il buono per l’intero valore, il disallineamento rileva come riduzione del corrispettivo effettivo, non come cessione gratuita dei beni.
• In una domanda di rimborso d’imposta, il contribuente assume la posizione di attore in senso sostanziale e deve allegare e provare i fatti costitutivi del credito richiesto.
• Il principio di non contestazione, anche nel processo tributario, non può operare quando l’Amministrazione finanziaria neghi radicalmente l’esistenza del credito: in tal caso la contestazione investe l’an debeatur e non si può ritenere pacifico il quantum solo perché non vengano discussi analiticamente i conteggi del contribuente.
• La mancata specifica contestazione dei criteri di calcolo del rimborso può rilevare solo se i fatti posti a base del quantum non siano incompatibili con la contestazione dell’esistenza stessa del credito; altrimenti il giudice deve verificare autonomamente attendibilità e correttezza della quantificazione.
• Nell’apprezzamento della base imponibile IVA e dei meccanismi promozionali con buoni sconto o buoni acquisto, occorre distinguere le ipotesi in cui il venditore pratica uno sconto sul prezzo finale da quelle in cui una diversa struttura negoziale comporti una vera cessione a titolo gratuito o una diversa operazione imponibile.

Come è indicizzato