Cassazione Civile, Sentenza n. 24581/2022 del 10/08/2022

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava per l'anno 2003 l'indebita detrazione IVA operata dalla società su vari subappalti (fatture ricevute assoggettate all'aliquota ordinaria 20% mentre l'Ufficio riteneva applicabili le aliquote agevolate 10%/4%) e, ai fini IRPEG, la deducibilità di costi riferiti al servizio mensa dei dipendenti delle imprese subappaltatrici; il contenzioso è passato per sentenze di CTP e CTR che hanno dato ragione al fisco, ritenendo onere della società provare la correttezza dell'aliquota applicata e disconoscendo i costi mensa per mancanza di fatturazione da parte dei subappaltatori.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso in parte rilevante: ha ritenuto errato il principio applicato dalla CTR secondo cui l'onere di provare la correttezza dell'aliquota ordinaria gravasse sul contribuente; quando l'Ufficio contesti l'applicabilità dell'aliquota ordinaria e sostenga l'applicazione di un'aliquota agevolata, è l'Amministrazione che deve dimostrarne i presupposti, conformemente all'art. 2697 c.c. La Corte ha altresì ritenuto illegittimo il disconoscimento dei costi per il servizio mensa senza esaminare le pattuizioni contrattuali (lettera-contratto) che dimostrano l'assunzione diretta di tali oneri da parte della committente; ha quindi cassato la sentenza impugnata e ha rinviato alla CTR del Lazio, in diversa composizione, per un nuovo esame alla luce dei principi affermati e con valutazione dell'inerenza e della documentazione contrattuale. La Corte ha inoltre richiamato la giurisprudenza sulla limitata efficacia retroattiva delle modifiche normative sull'istituto della detrazione (art. 6 d.lgs. 471/1997 e successive modifiche). La pronuncia conclude con rinvio e regolazione delle spese di legittimità.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  Principio generale dell'onere della prova: chi allega fatti deve provarli. Applicato dalla Corte per affermare che, se è l'Amministrazione a sostenere l'applicabilità dell'aliquota ridotta, è essa che deve fornire la prova.

• d.P.R. n. 633/1972, art. 16

  Stabilisce il regime ordinario delle aliquote IVA e la natura agevolativa delle aliquote ridotte; tali agevolazioni si interpretano restrittivamente e chi invoca l'agevolazione deve provarne i presupposti.

• d.P.R. n. 633/1972, art. 19

  Disciplina il diritto alla detrazione dell'IVA. La Corte ne richiama i limiti insieme alle modifiche normative successive, sottolineando che la detrazione spettante va valutata alla luce delle norme ordinarie e delle modifiche legislative, non automaticamente in favore del cessionario.

• Tabella A allegata al d.P.R. n. 633/1972 (aliquote 4% e 10%)

  Le aliquote ridotte elencate nella Tabella A sono agevolazioni e l'applicabilità a determinate prestazioni deve essere provata; non possono essere automaticamente estese quando il documento fattura non permette la distinzione tra materia prima e prestazione.

• d.lgs. n. 471/1997, art. 6 (comma 6) e successive modifiche (legge n. 205/2017, art. 1 comma 935; d.l. 34/2019 conv. in legge n. 58/2019)

  la restituzione dell'imposta è esclusa qualora il versamento sia avvenuto in un contesto di frode fiscale

  La novella ha attribuito al cessionario/committente il diritto alla detrazione ove l'imposta sia stata erroneamente assolta dal cedente, con applicazione di una sanzione; la Corte ha precisato i limiti di efficacia retroattiva e la portata della disposizione, richiamando la giurisprudenza che ne ha circoscritto l'applicabilità ai casi di errata applicazione di un'aliquota maggiore e non a tutte le ipotesi di IVA non dovuta.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 98

  Richiamata in relazione al regime delle aliquote e alle compatibilità eurounitarie; la Corte considera i principi comunitari ma interpreta le norme nazionali alla luce della giurisprudenza della Corte UE ove pertinente.

• art. 109 TUIR

  Principio di inerenza dei costi per la deducibilità fiscale: il contribuente deve provare di aver sostenuto la spesa, la sua natura e la sua inerenza all'attività; la Corte ha richiamato tale principio per affermare che i costi mensa possono essere dedotti se risultano documentati e concordati contrattualmente.

• art. 2033 c.c.

  Norma sul pagamento dell'indebito; richiamata in relazione ai rimedi e al diritto di credito derivante da eventuali versamenti indebitamente effettuati e al rapporto fra diritto di credito del contribuente e azioni di ripetizione.

Massime di principio

• Onere della prova: quando l'Amministrazione contesta che una prestazione soggiace all'aliquota ordinaria e sostiene invece l'applicazione di una aliquota agevolata, spetta all'Amministrazione provare i presupposti dell'agevolazione; il contribuente non è tenuto a dimostrare l'assenza dell'agevolazione se ha operato conformemente alle fatture ricevute.
• Aliquote ridotte come eccezione: le aliquote IVA ridotte sono agevolazioni interpretate restrittivamente; chi intende fruirne (o chi sostiene che siano applicabili) deve fornire elementi probatori idonei a dimostrarne i requisiti.
• Documentazione contrattuale decisiva: per la deducibilità di costi (es. vitto/alloggio/mensa) è necessario esibire la documentazione e le pattuizioni contrattuali che dimostrino chi effettivamente ha sostenuto l'onere; il giudice del merito deve valutare inerenza, certezza e congruità alla luce del contratto.
• Effetti delle modifiche sanzionatorie e di detrazione: le norme che hanno modificato l'art. 6 d.lgs. 471/1997 non riconducono automaticamente la detrazione in ogni ipotesi di IVA ritenuta non dovuta; la giurisprudenza limita la portata delle novelle e la loro retroattività va valutata caso per caso.
• Prassi consigliata per i contribuenti: farsi rilasciare fatture chiare e analitiche (distinguendo materiali da prestazioni), inserire nei contratti clausole esplicite su chi sostiene oneri accessori (mensa, vitto, alloggio) e conservare lettere-contratto che attestino pattuizioni diverse dal comportamento fatturato.
• In caso di contestazione: se il fisco sostiene applicabilità di aliquota ridotta senza prove, opporre la mancanza di elementi probatori del fisco e richiedere che l'organo giudicante valuti i documenti contrattuali e le evidenze fattuali prima di disconoscere detrazioni o deduzioni.