Cassazione Civile, Ordinanza n. 25090/2026 del 07/09/2026

Esito

La controversia

L'amministrazione finanziaria aveva notificato alla società contribuente un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2009, contestando l'indebita deduzione e detrazione di costi ai fini delle imposte dirette e dell'Iva in relazione a operazioni intercorse tra società appartenenti al medesimo gruppo. Erano state effettuate riprese a tassazione ai fini Ires, Irap e Iva e irrogate sanzioni amministrative, sulla base di quattro rilievi. La Commissione tributaria regionale aveva ritenuto legittimo l'avviso, ma aveva disapplicato le sanzioni e compensato le spese. L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso principale, deducendo la violazione del d.lgs. n. 472/1997, art. 6, comma 2, e dell'art. 8 del d.lgs. n. 546/1992, sostenendo che la Commissione regionale avesse rilevato d'ufficio l'inapplicabilità delle sanzioni senza una domanda della contribuente e con motivazione incomprensibile. La società ha resistito e proposto ricorso incidentale con quattro motivi. Con il primo motivo, articolato in due censure, ha denunciato, da un lato, la motivazione apparente della sentenza regionale sulla dedotta violazione dell'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente e, dall'altro, la violazione della medesima disposizione per non essere stato redatto e rilasciato un processo verbale di constatazione al termine degli accessi effettuati presso la sede sociale, con conseguente mancato decorso del termine dilatorio di sessanta giorni. Con gli ulteriori motivi ha contestato, rispettivamente, il rilievo relativo alla rinuncia a un credito nell'ambito dei rapporti con la capogruppo, il disconoscimento della deduzione di spese di marketing sostenute verso una consociata e il disconoscimento di costi per servizi amministrativi sostenuti verso la capogruppo. La società ha inoltre riproposto le censure sulle sanzioni, sulla loro proporzionalità, sul contraddittorio endoprocedimentale, sul cumulo con sanzioni relative ad altro anno d'imposta e sull'applicazione del regime più favorevole.

La decisione

La Corte ha esaminato prioritariamente il ricorso incidentale autonomo, ritenendo infondata la censura di motivazione apparente, perché la motivazione della Commissione regionale consentiva di comprendere l'iter logico seguito. Ha invece accolto, nei limiti precisati, la censura subordinata relativa all'art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000. La Corte ha ribadito che il termine dilatorio di sessanta giorni decorre dal rilascio al contribuente della copia del processo verbale che conclude accessi, ispezioni o verifiche effettuati nei locali destinati all'attività, e che il mancato rispetto del termine comporta, salvo specifiche ragioni di urgenza, l'illegittimità dell'avviso emesso ante tempus. Nel caso di accesso mirato all'acquisizione di documenti non è necessario un ulteriore processo verbale di constatazione contenente le violazioni: è sufficiente un verbale che attesti le operazioni compiute e indichi la documentazione acquisita. Tuttavia, la sentenza regionale non aveva accertato il contenuto dei verbali di acquisizione, la data di conclusione delle operazioni e la data di consegna alla società dell'ultimo verbale di accesso e richiesta documenti. Tali accertamenti erano necessari per verificare se i verbali contenessero l'elenco della documentazione acquisita e se fosse stato rispettato il termine di sessanta giorni rispetto alla data di emissione dell'avviso. La Corte ha quindi cassato la sentenza con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania per un nuovo esame e per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. Gli altri motivi del ricorso incidentale e il ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate sono rimasti assorbiti.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  termine dilatorio di sessanta giorni per l'emanazione dell'avviso di accertamento decorrente dal rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni

  L'inosservanza del termine determina, salvo specifiche ragioni di urgenza, l'illegittimità dell'avviso emesso ante tempus quando vi siano stati accessi, ispezioni o verifiche nei locali destinati all'esercizio dell'attività. In caso di accesso mirato all'acquisizione documentale, è sufficiente il verbale che attesti le operazioni e indichi i documenti acquisiti; non è necessario un ulteriore verbale di constatazione delle violazioni.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  obbligo di esposizione concisa dei motivi in fatto e diritto della decisione

  La motivazione è apparente quando, pur esistendo formalmente, non consente di comprendere le ragioni della decisione e l'iter logico seguito dal giudice. Non è apparente quando il percorso argomentativo è chiaro, logico e coerente.

• art. 116 Cost.

  È richiamato quale fondamento costituzionale dell'obbligo di motivazione della decisione giudiziaria.

• art. 24 L. 4/1929

  Il processo verbale deve attestare le operazioni compiute dall'amministrazione finanziaria; in caso di accesso mirato alla documentazione, può limitarsi all'indicazione dei documenti richiesti o acquisiti e non deve necessariamente contenere la contestazione delle violazioni.

• art. 6, comma 2, D.Lgs. 472/1997

  Richiamato nel motivo del ricorso principale relativo alla disapplicazione delle sanzioni.

• art. 8 D.Lgs. 546/1992

  Richiamato nel motivo del ricorso principale relativo alla disapplicazione delle sanzioni.

• art. 12, comma 1, L. 212/2000

  Richiamato dalla sentenza regionale nella distinzione tra accessi in generale e verifiche fiscali.

• art. 10 L. 212/2000

  Richiamato con riguardo ai principi di tutela del contribuente e al contraddittorio nel procedimento tributario.

• art. 24 L. 4/1929

  La norma non impone sempre la redazione di un verbale contenente la contestazione delle violazioni; il contenuto deve corrispondere all'attività concretamente svolta dall'amministrazione.

Massime di principio

• Quando l'amministrazione finanziaria effettua accessi, ispezioni o verifiche nei locali destinati all'esercizio dell'attività, il termine dilatorio di sessanta giorni previsto dall'art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000 decorre dal rilascio al contribuente della copia del verbale che conclude le operazioni; l'avviso emesso prima della scadenza è illegittimo, salvo specifiche ragioni di urgenza.
• In caso di accesso mirato alla mera acquisizione di documentazione fiscale, non è necessario un autonomo processo verbale di constatazione delle violazioni: è sufficiente un verbale che attesti le operazioni compiute e individui la documentazione acquisita, purché sia verificabile la data della sua consegna al contribuente.
• Il termine previsto dall'art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000 decorre da ogni verbale che concluda le operazioni di accesso, ispezione o verifica, indipendentemente dalla denominazione formale e dal carattere istruttorio o descrittivo del verbale.
• Nel giudizio tributario, ai fini della verifica del rispetto del termine dilatorio, il giudice di merito deve accertare il contenuto dei verbali, la data di conclusione delle operazioni e la data di consegna dell'ultimo verbale al contribuente; non può limitarsi a rilevare genericamente l'esistenza di scambi documentali o di memorie difensive.
• La motivazione della sentenza non è apparente quando, anche sinteticamente, espone un percorso argomentativo chiaro, logico e coerente, tale da consentire di individuare le ragioni della decisione e le basi del convincimento giudiziale.

Come è indicizzato