Cassazione Civile, Ordinanza n. 23225/2022 del 25/07/2022

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria, sulla base di un processo verbale di constatazione della Guardia di finanza, aveva notificato alla società un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2004 assumendone la residenza fiscale in Italia. Secondo l'Ufficio, la società, pur formalmente stabilita in Cina, era di fatto gestita dall'Italia: nel consiglio di amministrazione sedevano soggetti residenti in Italia e stabilmente presenti nel territorio nazionale, che avrebbero assunto dall'Italia le decisioni strategiche e operative relative alla società; il settore commerciale della controllante italiana intratteneva direttamente i rapporti con i clienti e determinava i prezzi; il general manager cinese svolgeva funzioni meramente esecutive; la società cinese non corrispondeva compensi agli amministratori italiani. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso della contribuente e la CTR aveva confermato. In Cassazione l'Agenzia ha dedotto: 1) violazione dell'art. 73, comma 3, TUIR, per avere la CTR inteso la 'sede dell'amministrazione' come mera sede dell'ordinaria amministrazione, trascurando il luogo in cui sono determinati gli indirizzi generali dell'attività societaria; 2) violazione degli artt. 2697, 2727 e 2729 c.c. e dell'art. 73, comma 3, TUIR, per mancata valutazione unitaria e analitica degli indizi raccolti dall'Ufficio; 3) violazione degli artt. 73, comma 2, e 162 TUIR, per avere la CTR qualificato come stabile organizzazione la struttura italiana che avrebbe diretto la società estera, ipotesi ritenuta logicamente e giuridicamente incompatibile con il potere di direzione e coordinamento esercitato su una società non residente.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso dell'Agenzia. Ha ritenuto errata l'interpretazione della CTR dell'art. 73, comma 3, TUIR, ribadendo che la 'sede dell'amministrazione' coincide con la sede effettiva, cioè il luogo di concreto svolgimento delle attività amministrative e di direzione dell'ente e di accentramento degli organi societari; ha precisato che la verifica della residenza fiscale non presuppone necessariamente un'esterovestizione elusiva, potendo operare anche in presenza di una mera esigenza di accertare la residenza effettiva di una società in contesto transnazionale. Ha inoltre censurato la motivazione della CTR perché non aveva svolto un serio esame complessivo degli indizi offerti dall'Ufficio e aveva valorizzato in modo apodittico la sola gestione dell'ordinaria amministrazione in Cina, senza confrontarsi con gli elementi fattuali indicati dall'Agenzia, tra cui le dichiarazioni di un amministratore e la presenza stabile in Italia degli amministratori. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio ad altra sezione della CTR per nuovo esame in fatto e diritto, oltre che per le spese.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c.

  è stato il parametro processuale utilizzato per denunciare violazioni di legge sostanziale e dei canoni di valutazione presuntiva

• art. 73, comma 3, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  "sede legale o la sede dell'amministrazione o l'oggetto principale nel territorio dello Stato"

  i criteri di collegamento sono paritetici e alternativi; la loro ricorrenza per la maggior parte del periodo d'imposta determina la residenza fiscale in Italia, senza necessità di accertare un intento elusivo

• art. 73, comma 2, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  richiamato dalla ricorrente nel terzo motivo in combinato disposto con l'art. 162 TUIR, per escludere che il potere di direzione su una società estera possa essere qualificato come stabile organizzazione

• art. 162 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  la stabile organizzazione è una sede fissa di affari dell'impresa non residente; non può essere concettualmente sovrapposta alla società che esercita il potere di direzione e coordinamento su un'altra società

• art. 2697 c.c.

  richiamato per censurare la mancata corretta distribuzione e valutazione dell'onere probatorio in tema di residenza fiscale

• art. 2727 c.c.

  richiamato quale norma sulle presunzioni semplici, in relazione alla ricostruzione della residenza effettiva sulla base di indizi

• art. 2729 c.c.

  il giudice di merito deve valutare gli indizi singolarmente e complessivamente; è censurabile la decisione che ne neghi aprioristicamente la rilevanza o non ne componga la sintesi probatoria

• art. 4, paragrafo 3, Convenzione Italia-Cina contro le doppie imposizioni del 31 ottobre 1986

  richiamato come conferma pattizia del criterio della sede centrale o della direzione effettiva per risolvere i conflitti di doppia residenza delle persone giuridiche

Massime di principio

• Ai fini della residenza fiscale delle società, l'art. 73, comma 3, TUIR individua criteri di collegamento alternativi e autonomi, la cui ricorrenza per la maggior parte del periodo d'imposta basta a radicare la residenza in Italia, senza che sia necessario dimostrare una finalità elusiva o un vantaggio fiscale indebito.
• La 'sede dell'amministrazione' coincide con la sede effettiva della società: il luogo in cui si svolgono in concreto le attività amministrative e di direzione, si accentrano gli organi societari e si assumono le decisioni essenziali per l'impresa.
• Nella verifica della residenza effettiva in ambito transnazionale, il giudice deve valutare un complesso di fattori sostanziali e non fermarsi a dati formali o alla sola ordinaria amministrazione, specie quando emergano elementi che indichino un diverso centro decisionale.
• La prova presuntiva richiede una valutazione analitica dei singoli indizi e una successiva valutazione complessiva della loro concordanza; è censurabile la sentenza che ometta tale iter logico o che escluda aprioristicamente la valenza indiziaria di fatti potenzialmente significativi.
• La qualifica di stabile organizzazione non è concettualmente compatibile con la società che esercita su un'altra società il potere di direzione e coordinamento; la stabile organizzazione riguarda invece la sede fissa attraverso cui un'impresa non residente svolge la propria attività nel territorio dello Stato.

Come è indicizzato