Cassazione Civile, Sentenza n. 23005/2023 del 28/07/2023

Esito

La controversia

Disputa sul rimborso delle ritenute subite sui dividendi di fonte italiana percepiti negli anni 2010-2012 per la parte eccedente l'aliquota dell'1,375% prevista dall'art. 27, comma 3-ter, d.P.R. n. 600/1973. L'Ufficio ha negato il rimborso sostenendo che i dividendi erano stati corrisposti ai fondi di investimento austriaci (non assoggettati a imposta sul reddito in Austria e privi di autonoma soggettività), e non alla società contribuente, contestando quindi il requisito del beneficiario effettivo e ritenendo possibile l'abuso/treaty shopping; la contribuente invece sosteneva di essere il beneficiario effettivo in quanto i dividendi erano riferibili direttamente a lei tramite investimenti indiretti effettuati tramite fondi.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate e confermato la decisione della Commissione tributaria regionale che aveva accolto l'appello di GENERALI VERSICHERUNG A.G. La Corte ha ritenuto che la motivazione della CTR fosse adeguata, che la contribuente avesse fornito prova della propria residenza in uno Stato membro e della soggezione a imposta nel proprio Stato, e che il materiale probatorio dimostrasse che i dividendi erano riconducibili alla società (beneficiario effettivo). È stata inoltre ritenuta probatoria, anche in sede giurisdizionale, l'autocertificazione allegata alla domanda di rimborso conformemente alla prassi amministrativa (con riferimento a Cass. n. 3244/2016). La Corte ha applicato il principio del "beneficiario effettivo" per contrastare pratiche di treaty shopping e ha escluso l'inversione dell'onere della prova a carico dell'Amministrazione. L'Agenzia è stata condannata al pagamento delle spese di giudizio, liquidate in favore della controricorrente.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 600/1973, art. 27, comma 3-ter

  La norma disciplina l'aliquota di ritenuta applicabile ai dividendi; il giudice ha interpretato che, se i dividendi sono direttamente riconducibili all'investitore finale (beneficiario effettivo), il requisito soggettivo per l'aliquota ridotta può risultare soddisfatto anche se il pagamento è transitato per fondi interposti.

• d.lgs. n. 546/1992, art. 36, comma 2, n. 4

  Principio sulla necessità di motivazione della decisione giurisdizionale; la Corte ha ritenuto la motivazione della CTR sufficientemente percepibile e non viziata da carenza tale da giustificare cassazione.

• codice di procedura civile, art. 360, primo comma, nn. 3 e 4

  art. 360, primo comma, nn. 3 e 4 c.p.c.

  Criteri di ammissibilità del ricorso per cassazione (violazione di norme sostanziali e difetto/inadeguatezza della motivazione); la Corte ha respinto i motivi basati su tali censure ritenendo infondati i vizi denunciati.

• cod. civ., art. 2697

  Regola dell'onere della prova; la Corte ha chiarito che non vi è stata inversione dell'onere probatorio: la decisione di merito è fondata sul compendio probatorio offerto dalla contribuente mentre l'Ufficio non ha dimostrato l'abuso/conduit.

• legge n. 15/1968, art. 4

  Riguarda l'efficacia probatoria delle autodichiarazioni; la Corte ha ricordato che, pur in linea generale l'autocertificazione non ha efficacia probatoria in giudizio, nel caso concreto l'autocertificazione allegata alla domanda amministrativa conforme alle istruzioni dell'Agenzia ha rilevanza probatoria in virtù della prassi e della giurisprudenza (cfr. Cass. n. 3244/2016).

• cod. civ., art. 2709

  Citato nella censura dell'Amministrazione con riferimento agli effetti formali della documentazione; la Corte non ha ritenuto che tale norma ostasse alla valutazione del materiale probatorio che dimostrava la riconducibilità dei dividendi alla contribuente.

• Trattato sul Funzionamento dell'Unione Europea, art. 63

  Richiamato dall'Ufficio in relazione a possibili discriminazioni; la CTR e la Corte non hanno ritenuto provata una discriminazione fondata su tale articolo nella fattispecie, essendosi concentrati sulla verifica del beneficiario effettivo e della situazione sostanziale.

Massime di principio

• Il concetto di "beneficiario effettivo" è centrale per l'accesso a ritenute ridotte o benefici convenzionali: se il contribuente dimostra la reale disponibilità giuridica ed economica del provento, può avere diritto al trattamento favorevole anche quando il pagamento è intermediato da fondi o soggetti terzi.
• I fondi di investimento privi di autonoma soggettività giuridica possono non interrompere la riconducibilità del dividendo all'investitore finale; la natura giuridica del veicolo e la documentazione che dimostra l'effettiva titolarità sono essenziali.
• L'onere della prova non si inverte automaticamente: il contribuente deve fornire un compendio probatorio rilevante, ma è l'Amministrazione che deve dimostrare l'esistenza di una conduit company, abuso o treaty shopping per negare il beneficio.
• L'autocertificazione allegata correttamente a una istanza amministrativa può assumere valenza probatoria in sede giudiziale se conforme alle istruzioni e se integrata da altri elementi di prova (giurisprudenza consolidata).
• Per contrastare pretese di abuso la prassi e la giurisprudenza applicano criteri sostanziali (economici e giuridici) per distinguere tra interposizione meramente formale e effettiva disponibilità del reddito; la documentazione economica e contrattuale è determinante.
• Pratiche operative consigliate: conservare documentazione che dimostri residenza fiscale e soggezione a imposta nello Stato di domicilio, evidenze contrattuali che provino la titolarità e la disponibilità dei proventi, prove che non esista obbligo di trasferimento a terzi, e chiarimenti sulla natura giuridica e fiscale del fondo interposto.