Cassazione Civile, Ordinanza n. 26505/2021 del 29/09/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione con cui l'Amministrazione finanziaria, applicando l'art. 20 del D.P.R. n. 131/1986, ha riqualificato un'operazione articolata in due atti: prima il conferimento di un ramo d'azienda da parte di una società in una società neocostituita interamente partecipata dalla conferente, poi la cessione a terzi dell'intera partecipazione nella società conferitaria. Secondo l'Ufficio, il complesso degli atti doveva essere trattato come una cessione di ramo d'azienda, con conseguente applicazione dell'imposta di registro in misura proporzionale, oltre accessori, anziché dell'imposta fissa corrisposta. La contribuente ha contestato tale impostazione, sostenendo che ai fini dell'art. 20 non potessero essere valorizzati elementi extratestuali o il collegamento funzionale tra atti distinti, e che non fosse legittimo tassare l'effetto economico complessivo ricondotto dall'Ufficio a un unico trasferimento d'azienda. La CTR aveva accolto l'appello della società; l'Agenzia ha quindi proposto ricorso per cassazione denunciando violazione dell'art. 20 TUR per avere il giudice di merito escluso la possibilità di considerare unitariamente gli atti e di ricondurli a cessione d'azienda.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle entrate. Ha ritenuto infondata la tesi secondo cui l'art. 20 del D.P.R. n. 131/1986 consentirebbe, ai fini dell'imposta di registro, di riqualificare come cessione d'azienda il combinato di conferimento d'azienda e successiva cessione di quote della società conferitaria, valorizzando elementi extratestuali o atti collegati. Richiamando la giurisprudenza costituzionale sopravvenuta, la Corte ha affermato che l'art. 20, nella formulazione applicabile, impone di considerare solo l'atto presentato alla registrazione e i suoi effetti giuridici desumibili dal testo, senza ricostruzioni fondate su collegamenti negoziali non espressi nell'atto, salvo i casi espressamente previsti. Ha quindi escluso che l'operazione descritta integri di per sé un indebito vantaggio fiscale tassabile come cessione d'azienda. Il ricorso incidentale condizionato della contribuente è stato assorbito. Le spese dell'intero giudizio sono state compensate per il consolidarsi dell'orientamento giurisprudenziale solo nel corso della causa.

Norme richiamate

• art. 20 D.P.R. n. 131/1986

  "secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione"

  Ai fini dell'imposta di registro l'interpretazione deve restare ancorata all'atto registrato e ai suoi effetti giuridici desumibili dal testo, senza considerare elementi extratestuali o atti collegati non espressamente rilevanti, salvo diverse previsioni del Testo unico.

• art. 53-bis D.P.R. n. 131/1986

  È richiamato come norma che consente il sindacato delle operazioni straordinarie in chiave antielusiva, mediante il rinvio alla disciplina generale dell'abuso del diritto.

• art. 10-bis L. n. 212/2000

  Costituisce la disciplina generale antielusiva cui rinvia l'art. 53-bis del TUR; resta il canale per contestare operazioni abusive, ma con le garanzie procedimentali previste.

• art. 37-bis D.P.R. n. 600/1973

  È menzionato nel contraddittorio tra le parti come parametro dell'abuso del diritto, ma la Corte chiarisce che la questione non è quella dell'art. 37-bis bensì dell'art. 20 TUR e dell'eventuale abuso.

• art. 3 Cost.

  La Corte costituzionale ha escluso che la limitazione dell'art. 20 agli elementi desumibili dall'atto violi il principio di eguaglianza e ragionevolezza.

• art. 53 Cost.

  La Corte costituzionale ha ritenuto che la disciplina dell'art. 20, come interpretata, sia coerente con la capacità contributiva e con la natura di imposta d'atto del registro.

• art. 360 n. 3 c.p.c.

  È il parametro processuale invocato per dedurre la violazione di legge nel ricorso per cassazione.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, l'art. 20 del TUR impone una qualificazione dell'atto registrato ancorata al suo contenuto testuale e ai suoi effetti giuridici immediati, non alla ricostruzione economica complessiva dell'operazione tramite atti collegati o dati extratestuali non espressamente rilevanti.
• Il conferimento di azienda in una società seguito dalla cessione delle partecipazioni della società conferitaria non può essere automaticamente riqualificato come cessione d'azienda ai fini dell'imposta di registro, perché i due schemi negoziali restano giuridicamente distinti e producono effetti diversi.
• L'amministrazione finanziaria non può costruire una fattispecie imponibile diversa da quella risultante dall'atto presentato alla registrazione solo per raggiungere un risultato fiscale più gravoso; la riqualificazione non può superare lo schema negoziale tipico in cui l'atto è inquadrabile.
• Se l'Amministrazione ritiene che una sequenza negoziale integri abuso del diritto, deve utilizzare il relativo strumento antielusivo, non l'art. 20 TUR in funzione sostitutiva; in tale ambito assumono rilievo le garanzie procedimentali proprie del contraddittorio endoprocedimentale.
• La valutazione circa la sussistenza di valide ragioni economiche è estranea alla mera interpretazione dell'atto ai sensi dell'art. 20, quando l'operazione è correttamente riconducibile a un tipo negoziale diverso da quello che l'Ufficio vorrebbe tassare.

Come è indicizzato