Cassazione Civile, Ordinanza n. 34405/2025 del 28/12/2025

Esito

La controversia

Una contribuente residente in Svizzera impugnava due avvisi di accertamento Irpef per gli anni 2014 e 2015 con cui l'Amministrazione finanziaria aveva assoggettato a imposizione in Italia gli assegni divorzili ricevuti dall'ex coniuge residente in Italia, qualificandoli come redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente e considerandoli prodotti nel territorio dello Stato ai sensi della normativa interna. La contribuente sosteneva, in primo grado, sia l'erronea applicazione del diritto interno sia la mancata applicazione della Convenzione Italia-Svizzera contro le doppie imposizioni. La CTR aveva accolto l'appello dell'Ufficio. In cassazione la ricorrente deduceva, con il primo motivo, nullità della sentenza per motivazione assente o apparente; con il secondo, violazione e falsa applicazione degli artt. 3, 23 e 50 t.u.i.r. e degli artt. 15 e 21 della Convenzione contro le doppie imposizioni, sostenendo che l'assegno divorzile non rientra nell'art. 15, riferito alle remunerazioni da lavoro dipendente, ma nell'art. 21, norma residuale che riserva l'imposizione allo Stato di residenza del percettore.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, ritenendo la motivazione della sentenza impugnata solo concisa ma comunque sufficiente a esprimere una ratio decidendi chiara e riconoscibile. Ha invece accolto il secondo motivo, affermando che l'assegno divorzile percepito da un residente in Svizzera da parte di un soggetto residente in Italia non è imponibile in Italia ai sensi della Convenzione tra Italia e Svizzera contro le doppie imposizioni, ma soltanto in Svizzera ex art. 21 della Convenzione, perché tale reddito non è disciplinato dagli articoli precedenti e non può essere ricondotto all'art. 15, relativo ai redditi da attività dipendente. La sentenza impugnata è stata quindi cassata in relazione al motivo accolto e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Emilia-Romagna, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  norma utilizzata per denunciare la nullità della sentenza per motivazione assente o apparente.

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato quale parametro della motivazione della sentenza tributaria.

• art. 132, primo comma, n. 4, c.p.c.

  richiamato quale parametro della sufficienza della motivazione della sentenza.

• art. 111, sesto comma, Cost.

  richiamato quale parametro costituzionale del dovere di motivazione.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  norma utilizzata per denunciare violazione e falsa applicazione di legge.

• art. 3 t.u.i.r.

  per i non residenti la base imponibile IRPEF è costituita dai redditi prodotti nel territorio dello Stato; nella Convenzione le espressioni non definite assumono il significato interno salvo diverso contesto.

• art. 23 t.u.i.r.

  ai fini IRPEF dei non residenti considera prodotti nel territorio dello Stato i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui all'art. 50, comma 1, lett. i).

• art. 50 t.u.i.r.

  equipara ai redditi di lavoro dipendente gli assegni periodici, compresi quelli corrisposti al coniuge ai sensi dell'art. 10, comma 1, lett. d).

• art. 10 t.u.i.r.

  richiamato per definire gli assegni periodici corrisposti al coniuge, ricompresi nell'assimilazione dell'art. 50.

• art. 15 Convenzione Italia-Svizzera contro le doppie imposizioni

  "Salve le disposizioni degli articoli 16, 18 e 19, i salari, gli stipendi e le altre remunerazioni analoghe che un residente di uno Stato contraente riceve in corrispettivo di un'attività dipendente sono imponibili soltanto in detto Stato, a meno che tale attività non venga svolta nell'altro Stato contraente. Se l'attività è quivi svolta, le remunerazioni percepite a tal titolo sono imponibili in questo altro Stato"

  si applica solo alle remunerazioni corrisposte in corrispettivo di un'attività dipendente e non agli assegni divorzili.

• art. 21 Convenzione Italia-Svizzera contro le doppie imposizioni

  "gli elementi di reddito di un residente di uno Stato contraente, qualsiasi ne sia la provenienza, che non sono stati trattati negli articoli precedenti della presente Convenzione sono imponibili soltanto in questo Stato"

  norma residuale applicabile all'assegno divorzile, con imponibilità esclusiva nello Stato di residenza del percettore.

• art. 117, primo comma, Cost.

  richiamato per affermare la prevalenza delle norme pattizie sugli obblighi legislativi interni.

• art. 75 t.u.i.r.

  richiamato come previsione interna che riconosce la prevalenza della norma convenzionale ove più favorevole al contribuente.

• L. 23 dicembre 1978, n. 943

  legge di ratifica della Convenzione Italia-Svizzera e del relativo protocollo.

• Convenzione di Vienna sul diritto dei trattati

  artt. 31-33; art. 31, paragrafo 1

  criterio generale di interpretazione dei trattati in buona fede, secondo il senso comune dei termini nel loro contesto e alla luce dell'oggetto e dello scopo; l'interpretazione letterale è il primo criterio rilevante.

Massime di principio

• In materia di imposte sul reddito, le convenzioni contro le doppie imposizioni prevalgono sulla normativa interna quando attribuiscono in modo speciale la potestà impositiva a uno Stato contraente, in coerenza con gli obblighi internazionali e con la finalità di evitare la doppia imposizione.
• L'interpretazione delle disposizioni convenzionali va condotta anzitutto secondo il testo, il senso ordinario delle espressioni e il contesto pattizio; il rinvio al diritto interno per le espressioni non definite opera solo in via residuale e non può sovvertire la portata sistematica della clausola convenzionale.
• Se un determinato reddito non è disciplinato dagli articoli specifici della convenzione, esso ricade nella clausola residuale sugli "altri redditi" ed è imponibile esclusivamente nello Stato di residenza del percettore, salvo diversa previsione espressa del trattato.
• L'assegno divorzile non può essere automaticamente assimilato ai redditi da lavoro dipendente ai fini convenzionali solo perché il diritto interno lo tratta come reddito assimilato: la qualificazione interna non è decisiva se il contesto del trattato richiede una diversa interpretazione.
• La denuncia di motivazione apparente è infondata quando la sentenza, pur concisa, consente di individuare chiaramente la ratio decidendi e il percorso logico-giuridico seguito dal giudice di merito.

Come è indicizzato