Cassazione Civile, Sentenza n. 5924/2024 del 05/03/2024

Esito

La controversia

Impugnazione degli avvisi di liquidazione della maggiore imposta di registro e di rettifica del valore relativi al conferimento di immobili in favore di una società di diritto inglese (Bitham Ltd). L'Agenzia contestava l'applicabilità dell'agevolazione che consente l'imposta fissa (200 euro) per i conferimenti a società con sede in altro Stato membro, ritenendo la sede nel Regno Unito fittizia e configurando una fattispecie di esterovestizione/abuso del diritto di stabilimento; inoltre veniva contestata la valutazione di alcuni cespiti immobiliari. In primo grado la CTP accoglieva i ricorsi dei contribuenti; la CTR, in parziale accoglimento dell'appello dell'Agenzia, ritenne che non sussistesse una sede effettiva nel Regno Unito e che l'operazione avesse essenzialmente finalità elusiva, rideterminando però in modo diverso alcuni valori catastali. Per cassazione i contribuenti deducevano, tra l'altro, violazione di norme internazionali e comunitarie, errata applicazione delle regole probatorie e difetto del contraddittorio preventivo.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato che l'Amministrazione può disconoscere la sede estera se emergono elementi indiziari che rendono la collocazione estera fittizia (esterovestizione) e che tale accertamento si fonda su presunzioni valutabili dal giudice di merito. La Corte ha altresì ritenuto non rilevante l'asserita violazione del contraddittorio preventivo trattandosi di tributo non armonizzato e ha ritenuto legittimo l'uso, da parte dell'Ufficio, dei criteri di valutazione del valore degli immobili previsti dall'art. 51, comma 3, d.P.R. n.131/1986 (criteri comparativi, reddituali e "ogni altro elemento di valutazione"). La Corte ha condannato la ricorrente al pagamento delle spese di giudizio (liquidate in euro 7.000,00 per compensi, oltre rimborso spese) e ha dato atto della sussistenza dei presupposti per ulteriori versamenti ai sensi del d.P.R. n.115/2002, art.13, comma 1-quater.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 131/1986 - Tariffa, nota IV, parte I, art. 4

  La nota IV individua il regime agevolato (imposta di registro fissa) per i conferimenti a società con sede in altro Stato membro; la Corte ha ritenuto che l'applicabilità dipenda dall'effettività della sede estera e può essere disconosciuta se la sede è solo formale.

• Direttiva 2008/7/CE (Direttiva "capital duty")

  Stabilisce che, salvo deroghe, i conferimenti non devono essere assoggettati a imposte che ostacolino la libera circolazione; l'agevolazione nazionale va interpretata alla luce della direttiva ma è subordinata alla verifica dell'effettività della sede estera per evitare abusi del diritto di stabilimento.

• Legge n. 329/1990 (Convenzione Italia-Regno Unito), art. 4, comma 1

  "Ai fini della presente Convenzione, l'espressione 'residente di uno Stato contraente' designa ogni persona che, in virtù della legislazione di detto Stato, è assoggettata ad imposta nello stesso Stato a motivo del suo domicilio, della sua residenza, della sede della sua direzione o di ogni altro criterio di natura analoga. Tuttavia, tale espressione non comprende le persone che sono imponibili in questo Stato contraente soltanto per i redditi provenienti da fonti ivi situate."

  Richiamata dai ricorrenti per sostenere che la qualifica formale di residente secondo la legislazione estera dovrebbe prevalere; la Corte ha però ritenuto che l'effettività della sede (criterio materiale) possa essere disconosciuta se emergono elementi che indicano la fittizietà.

• art. 51, comma 3, d.P.R. n. 131/1986

  "Per atti che abbiano ad oggetto beni immobili, il controllo di valore debba essere effettuato... anche ad 'ogni altro elemento di valutazione'"

  Stabilisce i criteri alternativi e parimenti validi per la determinazione del valore dei beni immobili (criterio comparativo, criterio reddituale e ogni altro elemento); la Corte ha affermato che l'Ufficio può validamente utilizzare uno qualsiasi di detti criteri ritenuto idoneo.

• art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973

  Norma generale antielusiva (abuso del diritto) richiamata nel dibattito: la Corte ha ricordato che tale principio esiste ma ha osservato che la fattispecie è stata valutata nell'ambito dell'accertamento della effettività della sede estera piuttosto che con riferimento esclusivo all'art. 37-bis.

• art. 10-bis, l. n. 212/2000 (Statuto del Contribuente)

  Richiamato dai ricorrenti per la presunta violazione del diritto al contraddittorio preventivo; la Corte ha ricordato che l'obbligo di contraddittorio preventivo opera solo per tributi armonizzati o in presenza di specifica previsione normativa, e per i tributi non armonizzati non sussiste generalizzato obbligo.

• art. 73, comma 3, d.P.R. n. 917/1986

  Norma sulla residenza fiscale delle società che è stata richiamata in giurisprudenza come fonte di una presunzione di esterovestizione in presenza di determinati indici; la Corte ne evidenzia la funzione di presunzione e il fatto che il Fisco può avvalersene pur restando al contribuente l'onere di renderla inefficace mediante prova contraria.

• artt. 2727 e ss. cod. civ. (presunzioni)

  Principi probatori sulle presunzioni: l'accertamento dell'inesistenza di collegamenti effettivi con lo Stato estero può basarsi su presunzioni valutabili dal giudice di merito.

• art. 20 d.P.R. n. 131/1986

  Norma sull'interpretazione degli atti ai fini dell'imposta di registro; la CTR aveva escluso la sua pertinenza al caso e la Corte ha confermato che l'Ufficio ha agito nell'ambito dell'accertamento dei requisiti per l'agevolazione, non nell'interpretazione dell'atto contrattuale.

Massime di principio

• L'agevolazione per conferimenti a società con sede in altro Stato membro si applica solo se la sede estera è effettiva: la mera sede legale formale non è sufficiente.
• L'Amministrazione può disconoscere la residenza estera (esterovestizione) sulla base di elementi indiziari; tali presunzioni sono valutabili dal giudice di merito e il contribuente ha l'onere di provare il contrario.
• Per dimostrare l'effettività della sede estera è importante documentare elementi oggettivi (uffici, personale, riunioni degli organi sociali, attività economica effettivamente svolta all'estero, adempimenti contabili/fiscali in loco, decisioni gestionali prese nel Paese estero).
• Il principio del contraddittorio preventivo non è automaticamente applicabile ai tributi non armonizzati: la sua necessità dipende da specifiche previsioni normative.
• In materia di rettifica del valore degli immobili l'Ufficio può utilizzare uno qualsiasi dei criteri di cui all'art. 51, comma 3 (criterio comparativo, reddituale o "ogni altro elemento di valutazione"); non è invalido per ciò stesso l'uso di metodi diversi dall'OMI se ritenuti idonei.
• La scelta di localizzare attività in un altro Stato allo scopo principale di ottenere un vantaggio fiscale può integrare abuso del diritto/abuso della libertà di stabilimento quando manchi un insediamento effettivo e attività economica reale nello Stato ospitante.
• In situazioni analoghe è prudente predisporre documentazione preventiva che dimostri la sostanza economica e gestionale estera e le ragioni economiche non fiscali dell'operazione (business plan, contratti operativi, presenze locali, movimenti bancari, decisioni formali tenute all'estero).