Sentenza del 14/02/2025 n. 3771 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’atto di contestazione e irrogazione delle sanzioni per complessivi 4.005,97 euro, emesso per l’omesso versamento dell’IRBA relativa al 2016 e per l’errata compilazione della dichiarazione. La SAP sosteneva che il tributo e le relative sanzioni non fossero dovuti perché l’IRBA era incompatibile con il diritto dell’Unione europea; deduceva inoltre l’assenza di colpa, avendo delegato i pagamenti al fornitore ERG, che aveva versato regolarmente l’imposta negli undici anni precedenti, e l’incertezza normativa. Contestava infine la motivazione della CTR, che aveva escluso l’esame della legittimità del tributo perché la questione non era stata sollevata in primo grado.

La decisione

La Cassazione, con decisione del 14 gennaio 2025 depositata il 14 febbraio 2025, ha accolto il primo motivo: l’incompatibilità dell’IRBA con l’art. 1, par. 2, della direttiva 2008/118/CE, già chiarita dalla Corte di giustizia, doveva essere rilevata anche d’ufficio, senza che fosse necessario sollevare la questione nel primo grado. L’imposta regionale non perseguiva una finalità specifica, poiché il gettito destinato a spese sanitarie generali e al bilancio regionale non era direttamente collegato agli effetti del consumo di carburante; la soppressione dell’IRBA dal 2021 e la clausola che salvaguardava le obbligazioni pregresse non consentivano di mantenerne l’efficacia per le annualità precedenti. Il terzo motivo, relativo al vizio di motivazione della CTR, è stato rigettato: la sentenza d’appello rendeva comprensibile il proprio percorso logico, anche se errato. Il secondo motivo, sull’assenza di colpa e sull’incertezza normativa, è rimasto assorbito. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di cassazione; non vi è quindi una statuizione definitiva sulle sanzioni né una condanna alle spese già quantificata.

Norme richiamate

• Art. 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118/CE

  alla luce delle suesposte considerazioni, occorre rispondere alla questione sollevata dichiarando che l'articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118/CE deve essere interpretato nel senso che esso osta a una normativa nazionale che istituisce un'imposta regionale sulle vendite di benzina per autotrazione, dal momento che non si può ritenere che tale imposta abbia una "finalità specifica" ai sensi di tale disposizione, il suo gettito essendo inteso solo a contribuire genericamente al bilancio degli enti territoriali.

  Un’imposta indiretta aggiuntiva sui prodotti sottoposti ad accisa è ammessa solo se persegue una finalità specifica e rispetta le pertinenti regole unionali. La finalità non può consistere nella mera acquisizione di entrate: occorre un collegamento diretto tra il gettito e lo scopo specifico, oppure una struttura dell’imposta idonea a orientare il comportamento dei contribuenti verso tale scopo. L’IRBA campana, destinata a spese regionali generali e non specificamente connesse al consumo di carburante, contrasta con la direttiva.

• Art. 4, paragrafo 3, TUE (principio di leale cooperazione)

  alla stessa, nell'interpretazione offertane dalla Corte di Giustizia, il giudice nazionale deve dare applicazione, non venendo in rilievo, per l'appunto, un rapporto esaurito ( Cass., Sez. U., 16 giugno 2014, n. 13676 ), disapplicando all'occorrenza, di propria iniziativa, qualsiasi disposizione contrastante della legislazione nazionale, anche posteriore, senza doverne chiedere o attendere la previa rimozione in via legislativa o mediante qualsiasi altro procedimento costituzionale

  Il giudice nazionale deve assicurare l’effettività del diritto dell’Unione e disapplicare d’ufficio le disposizioni interne incompatibili, anche se successive, quando la controversia riguarda un rapporto ancora aperto.

• Art. 288 TFUE

  alla stessa, nell'interpretazione offertane dalla Corte di Giustizia, il giudice nazionale deve dare applicazione, non venendo in rilievo, per l'appunto, un rapporto esaurito ( Cass., Sez. U., 16 giugno 2014, n. 13676 ), disapplicando all'occorrenza, di propria iniziativa, qualsiasi disposizione contrastante della legislazione nazionale, anche posteriore, senza doverne chiedere o attendere la previa rimozione in via legislativa o mediante qualsiasi altro procedimento costituzionale

  La direttiva, quando la disposizione pertinente è dotata di efficacia diretta, vincola il giudice nazionale a realizzare il risultato prescritto e a non applicare la norma interna incompatibile. La lettura della norma unionale fornita dalla Corte di giustizia chiarisce il significato che essa aveva fin dalla sua entrata in vigore.

• Art. 17 del D.Lgs. n. 398 del 1990

  Le regioni a statuto ordinario hanno facoltà di istituire con proprie leggi un'imposta regionale sulla benzina per autotrazione, erogata dagli impianti di distribuzione ubicati nelle rispettive regioni, successivamente alla data di entrata in vigore della legge istitutiva, in misura non eccedente Lire 30 al litro

  La disposizione costituisce il fondamento nazionale della facoltà regionale di istituire l’IRBA. Nel caso esaminato, tale fondamento non rendeva tuttavia legittimo il prelievo, incompatibile con il diritto dell’Unione per mancanza di una finalità specifica.

• Art. 18 del D.Lgs. n. 398 del 1990

  L'imposta eventualmente istituita è dovuta dal soggetto consumatore della benzina ed è riscossa dal soggetto erogatore che deve versarlo alla regione sulla base dei quantitativi erogati risultanti dal registro di carico e scarico di cui all' art. 3 del decreto-legge 5 maggio 1957, n. 271 , convertito, con modificazioni, dalla legge 2 luglio 1957, n. 474

  La norma originaria individuava il consumatore come soggetto tenuto all’imposta e l’erogatore come soggetto incaricato della riscossione e del versamento. La decisione ricostruisce tale disciplina storica, poi modificata e abrogata, senza fondare su di essa una distinta statuizione.

• Art. 19 del D.Lgs. n. 398 del 1990

  Le modalità di accertamento, i termini per il versamento dell'imposta nelle casse regionali, le sanzioni, da determinare in misura compresa tra il 50 per cento ed il 100 per cento del tributo evaso, le indennità di mora e gli interessi sono disposti da ciascuna regione con propria legge, con l'osservanza dei principi stabiliti dalle leggi dello Stato

  La disposizione attribuiva alle Regioni la disciplina delle modalità di accertamento e versamento e delle sanzioni, entro i limiti indicati. La ricostruzione serve a descrivere il quadro normativo dell’IRBA, ma la decisione risolve la controversia principalmente in base al contrasto del tributo con il diritto unionale.

• Art. 3, comma 13, della legge n. 549 del 1995

  da un lato, ha inciso sulla struttura dell'IRBA ponendone la corresponsione a carico del concessionario dell'impianto di distribuzione (e non più del soggetto consumatore della benzina, con riscossione da parte del soggetto erogatore, tenuto a versarne l'importo alla Regione, come previsto dall' art. 18 dello stesso D.Lgs. n. 398 del 1990 ) nella misura determinata sulla base dei quantitativi erogati e contabilizzati nei registri di carico e scarico

  La norma modificò il soggetto tenuto alla corresponsione dell’IRBA, ponendola a carico del concessionario dell’impianto e commisurandola ai quantitativi erogati. La pronuncia ne ricostruisce la funzione nel quadro storico del tributo.

• Art. 3 della legge della Regione Campania n. 28 del 2003

  il finanziamento di un fondo del bilancio regionale avente come scopi il rafforzamento patrimoniale delle Aziende sanitarie locali e l'incremento del capitale di una società destinata a sviluppare programmi per la gestione del debito sanitario regionale rappresenti una mera finalità di bilancio, peraltro finanziata anche da altre fonti di gettito (quale la sopratassa automobilistica regionale) e comunque individuata solo in relazione ai periodi 2004 e 2005 e non anche per gli anni che vengono in rilievo nella presente causa.

  La destinazione del gettito dell’IRBA campana a un fondo regionale per spese sanitarie e finanziarie generali non integra una finalità specifica ai sensi della direttiva 2008/118/CE: manca il nesso diretto con i costi o gli effetti del consumo di carburante, e la destinazione prevista non riguarda gli anni oggetto della controversia.

• Art. 1, comma 628, della legge n. 178 del 2020

  Con riferimento all'IRBA istituita dalla Regione Lazio con l'art. 3 della legge regionale n. 19 del 2011, e, dunque, in relazione ad una disciplina del tutto omogenea a quella (ora) in esame siccome rinveniente dal medesimo fondamento normativo offerto dalla legislazione nazionale e connotata da medesimi contenuti di regolazione, la Corte di Giustizia dell'Unione Europea è specificamente intervenuta a seguito di rinvio pregiudiziale, in ordine al tributo qui dedotto, l'IRBA, con ordinanza del 9 novembre 2021, nella causa C-255/20

  La disposizione ha abrogato le norme nazionali che consentivano l’istituzione dell’IRBA e ha previsto la salvezza degli effetti delle obbligazioni tributarie già insorte. Secondo la Cassazione, la clausola di salvezza non può mantenere un’efficacia impositiva incompatibile con il diritto dell’Unione.

• Art. 54 della legge della Regione Campania n. 5 del 2021

  A decorrere dal periodo d'imposta 2021 è soppressa l'imposta regionale sulla benzina per autotrazione. Sono fatti salvi gli effetti delle obbligazioni tributarie già insorte

  La norma regionale ha soppresso l’IRBA dal periodo d’imposta 2021 e ha salvaguardato le obbligazioni pregresse; la Cassazione ha ritenuto che tale salvaguardia dovesse essere disapplicata nella misura in cui conservava un’imposizione incompatibile con il diritto unionale.

• Art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.

  Solo in tali casi la sentenza è nulla perché affetta da "error in procedendo", in quanto, benchè graficamente esistente, non rende percepibile il fondamento della decisione, perché reca argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento

  Il vizio di motivazione denunciabile come nullità ricorre solo quando la motivazione manca in senso materiale o è apparente, inconciliabile o incomprensibile al punto da non rendere percepibile il fondamento della decisione. Non basta una critica alla sua correttezza o sufficienza; per questo il terzo motivo è stato rigettato.

• Art. 112 cod. proc. civ.

  La disposizione è stata invocata dalla ricorrente per denunciare un vizio processuale connesso all’omessa motivazione o alla motivazione apparente, ma la Cassazione ha escluso che la sentenza della CTR fosse affetta dalla radicale anomalia necessaria per dichiararne la nullità.

• Art. 132 cod. proc. civ.

  La disposizione è stata invocata insieme all’art. 112 cod. proc. civ. contro la motivazione della sentenza d’appello. La Corte ha ritenuto che il percorso logico della CTR fosse comunque percepibile e che non sussistesse una motivazione meramente apparente.

• Art. 6 del D.Lgs. n. 472 del 1997

  La contribuente lo ha invocato per sostenere l’assenza di colpa e la presenza di obiettive condizioni d’incertezza; la Cassazione ha dichiarato assorbito il relativo motivo, senza decidere nel merito tali profili.

• Art. 25 del D.Lgs. n. 472 del 1997

  La norma è stata richiamata dalla ricorrente nel motivo relativo alla legalità e al favor rei, ma la Corte non ha formulato una distinta interpretazione: l’accoglimento è fondato sulla incompatibilità dell’IRBA con il diritto dell’Unione.

Massime di principio

• Quando una norma dell’Unione dotata di efficacia diretta è incompatibile con una disposizione interna, il giudice deve applicare la norma unionale e disapplicare quella nazionale, anche d’ufficio e anche in sede di impugnazione, se la controversia riguarda un rapporto ancora aperto.
• La compatibilità di un’imposta aggiuntiva sui prodotti sottoposti ad accisa richiede una finalità specifica, non meramente di bilancio. La generica destinazione del gettito a sanità, servizi o spese regionali non basta se manca un collegamento diretto con la finalità invocata.
• La soppressione di un tributo con salvezza delle obbligazioni pregresse non consente di esigere imposte incompatibili con il diritto dell’Unione: la clausola di salvaguardia può essere disapplicata nei giudizi ancora pendenti.
• Una questione di compatibilità con il diritto unionale non è preclusa dal fatto che non sia stata sollevata nel primo grado, quando il giudice può rilevarla d’ufficio e non occorrono nuovi accertamenti in fatto.
• Per denunciare in cassazione la nullità della sentenza per motivazione apparente non è sufficiente dimostrare che la motivazione sia errata, insufficiente o discutibile: deve risultare incomprensibile o inidonea a rendere riconoscibile il ragionamento decisorio.