Sentenza del 14/02/2025 n. 3768 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda gli avvisi di pagamento per IRBA relativa all’anno 2016 e i connessi atti di contestazione e irrogazione di sanzioni, emessi nei confronti di SAP per distributori di carburante in Campania. La CTR della Campania aveva riunito i procedimenti e annullato tutti gli atti, ritenendo incompatibile con il diritto UE la clausola, contenuta nella legge statale e in quella regionale di abrogazione dell’IRBA, che salvaguardava le obbligazioni tributarie già sorte. ADM ha impugnato tale conclusione sostenendo che le obbligazioni pregresse restavano dovute e che l’IRBA era un’addizionale all’accisa, non disciplinata nei suoi importi dalla direttiva UE. SAP, con ricorso incidentale, ha contestato la propria legittimazione passiva e la responsabilità per le sanzioni: a suo dire, la delega al fornitore TOTAL ERG individuava quest’ultimo come soggetto obbligato e le sanzioni erano state applicate senza prova di colpa. Ha inoltre dedotto che l’abrogazione dell’imposta rendeva illegittima la riscossione dei tributi pendenti.

La decisione

La Corte di cassazione, con decisione del 14 gennaio 2025, depositata il 14 febbraio 2025, ha rigettato il ricorso principale di ADM e dichiarato assorbiti entrambi i motivi del ricorso incidentale di SAP. Ha confermato l’annullamento degli atti impugnati: l’IRBA campana non perseguiva una finalità specifica, distinta dal generico finanziamento del bilancio regionale, richiesta dall’art. 1, par. 2, della direttiva 2008/118/CE. La norma UE ha efficacia diretta e impone al giudice nazionale di disapplicare le disposizioni interne incompatibili; ne consegue che non è esigibile neppure l’IRBA relativa agli anni anteriori alla sua soppressione, nonostante le clausole di salvaguardia delle obbligazioni già insorte. Le questioni sulla delega al fornitore, sulla legittimazione passiva di SAP e sulla responsabilità per le sanzioni sono rimaste assorbite, poiché la pretesa tributaria non era dovuta. Le spese del giudizio di cassazione sono state compensate tra le parti.

Norme richiamate

• Art. 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118/CE

  Le due condizioni, che mirano ad evitare che le imposizioni indirette supplementari ostacolino indebitamente gli scambi, hanno carattere cumulativo e, per quanto attiene alla prima di dette condizioni, per finalità specifica, secondo la giurisprudenza della Corte di Giustizia, si deve intendere una finalità che non sia puramente di bilancio.

  Un’imposta indiretta aggiuntiva sui prodotti sottoposti ad accisa è ammessa solo se rispetta cumulativamente le regole UE applicabili e persegue una finalità specifica, diversa dal mero reperimento di entrate. L’IRBA campana non soddisfaceva questo requisito.

• Art. 4, paragrafo 3, del Trattato sull’Unione europea (TUE)

  In ragione del primato del diritto dell’Unione Europea, che impone il doveroso rispetto degli obblighi di adottare "ogni misura di carattere generale o particolare atta ad assicurare l'esecuzione degli obblighi derivanti dai trattati o conseguenti agli atti delle istituzioni dell'Unione" (cd. principio di leale cooperazione; art. 4, par. 3, del TUE, già art. 10 TCE) e di realizzare il risultato prescritto da una direttiva, salva restando la competenza degli organi nazionali in merito alla forma e ai mezzi ( art. 288 TFUE , già art. 249 TCE), alla stessa, nell'interpretazione offertane dalla Corte di Giustizia, il giudice nazionale deve dare applicazione, non venendo in rilievo, per l'appunto, un rapporto esaurito ( Cass., Sez. U., 16 giugno 2014, n. 13676 ), disapplicando all'occorrenza, di propria iniziativa, qualsiasi disposizione contrastante della legislazione nazionale, anche posteriore, senza doverne chiedere o attendere la previa rimozione in via legislativa o mediante qualsiasi altro procedimento costituzionale.

  Il giudice nazionale deve applicare il diritto UE direttamente efficace e disapplicare, anche d’ufficio, le norme interne incompatibili, comprese quelle successive; ciò vale per i rapporti ancora pendenti e non esauriti.

• Art. 1, comma 628, della legge 30 dicembre 2020, n. 178

  Con l' art. 1 , comma 628, della legge n. 178 del 2020 (Legge di bilancio 2021), ha disposto che "L' articolo 6 , comma 1, lettera c), della legge 14 giugno 1990, n. 158 , l' articolo 17 del decreto legislativo 21 dicembre 1990, n. 398 , l' articolo 3 , comma 13, della legge 28 dicembre 1995, n. 549 , l' articolo 1 , comma 154, della legge 23 dicembre 1996, n. 662 , e l' articolo 1 , commi 670, lettera a), e 671, della legge 27 dicembre 2006, n. 296 , recanti disposizioni in materia di imposta regionale sulla benzina per autotrazione, sono abrogati. Sono fatti salvi gli effetti delle obbligazioni tributarie già insorte."

  La disposizione ha abrogato le norme statali istitutive e regolatrici dell’IRBA e ha previsto la salvezza degli effetti delle obbligazioni tributarie pregresse. La Corte ha però ritenuto che tale salvaguardia non possa mantenere esigibile un tributo incompatibile con il diritto UE.

• Art. 54 della legge della Regione Campania 29 giugno 2021, n. 5

  Con l'art. 54 della legge 29 giugno 2021, n. 5, nel disporre l'abrogazione delle disposizioni normative che, per il passato, avevano regolato il prelievo tributario in questione (art. 54, comma 2), ha espressamente previsto che "A decorrere dal periodo d'imposta 2021 è soppressa l'imposta regionale sulla benzina per autotrazione. Sono fatti salvi gli effetti delle obbligazioni tributarie già insorte" (art. 54, comma 1).

  La legge regionale ha soppresso l’IRBA in Campania dal periodo d’imposta 2021 e ha salvaguardato le obbligazioni pregresse; anche tale clausola va disapplicata nella misura in cui consentirebbe di riscuotere un’imposta contraria al diritto UE.

• Art. 17 del decreto legislativo 21 dicembre 1990, n. 398

  Le regioni a statuto ordinario hanno facoltà di istituire con proprie leggi un'imposta regionale sulla benzina per autotrazione, erogata dagli impianti di distribuzione ubicati nelle rispettive regioni, successivamente alla data di entrata in vigore della legge istitutiva, in misura non eccedente Lire 30 al litro.

  La norma ha attribuito alle Regioni a statuto ordinario la facoltà di istituire l’IRBA e ne ha fissato un limite massimo originario; la disciplina istitutiva doveva comunque essere compatibile con i vincoli del diritto UE.

• Art. 18 del decreto legislativo 21 dicembre 1990, n. 398

  L'imposta eventualmente istituita è dovuta dal soggetto consumatore della benzina ed è riscossa dal soggetto erogatore che deve versarlo alla regione sulla base dei quantitativi erogati risultanti dal registro di carico e scarico di cui all' art. 3 del decreto-legge 5 maggio 1957, n. 271 , convertito, con modificazioni, dalla legge 2 luglio 1957, n. 474.

  Nella disciplina originaria l’imposta gravava sul consumatore, mentre l’erogatore ne curava la riscossione e il versamento alla Regione. La disposizione è stata poi abrogata dalla legge n. 549 del 1995.

• Art. 19 del decreto legislativo 21 dicembre 1990, n. 398

  Le modalità di accertamento, i termini per il versamento dell'imposta nelle casse regionali, le sanzioni, da determinare in misura compresa tra il 50 per cento ed il 100 per cento del tributo evaso, le indennità di mora e gli interessi sono disposti da ciascuna regione con propria legge, con l'osservanza dei principi stabiliti dalle leggi dello Stato.

  La disposizione demandava alle Regioni la disciplina di accertamento, versamento e sanzioni entro i limiti indicati, nel rispetto dei principi statali; è stata abrogata dalla legge n. 549 del 1995.

• Art. 3, comma 13, della legge 28 dicembre 1995, n. 549

  Da un lato, ha inciso sulla struttura dell'IRBA ponendone la corresponsione a carico del concessionario dell'impianto di distribuzione (e non più del soggetto consumatore della benzina, con riscossione da parte del soggetto erogatore, tenuto a versarne l'importo alla Regione, come previsto dall' art. 18 dello stesso D.Lgs. n. 398 del 1990 ) nella misura determinata sulla base dei quantitativi erogati e contabilizzati nei registri di carico e scarico.

  La norma ha modificato il soggetto tenuto alla corresponsione dell’IRBA, ponendo l’obbligo a carico del concessionario dell’impianto in base ai quantitativi erogati e registrati. La questione relativa alla sua applicazione a SAP è stata assorbita, perché la pretesa tributaria è stata ritenuta non dovuta.

• Art. 3, comma 1, della legge della Regione Campania 24 dicembre 2003, n. 28

  Alla luce di quanto esposto, dunque, e contrariamente a quanto affermato dall'ADM, deve ritenersi che, in conformità a quanto affermato dai giudici unionali, la legge regionale n. 28 del 2003, non ha previsto una "finalità specifica" ai sensi dell'art. 1, par. 2, della direttiva 2008/118/CE, atteso che il finanziamento di un fondo del bilancio regionale avente come scopi il rafforzamento patrimoniale delle Aziende sanitarie locali e l'incremento del capitale di una società destinata a sviluppare programmi per la gestione del debito sanitario regionale rappresenti una mera finalità di bilancio, peraltro finanziata anche da altre fonti di gettito (quale la sopratassa automobilistica regionale) e comunque individuata solo in relazione ai periodi 2004 e 2005 e non anche per gli anni che vengono in rilievo nella presente causa.

  La destinazione del gettito a un fondo regionale per il finanziamento generale delle aziende sanitarie e del debito sanitario, condiviso con altre entrate e non specificamente collegato ai danni derivanti dal consumo di carburante, non costituisce la finalità specifica richiesta dalla direttiva UE.

Massime di principio

• Un tributo regionale aggiuntivo su prodotti già sottoposti ad accisa è compatibile con il diritto UE solo se rispetta le condizioni previste dalla direttiva e persegue una finalità specifica, non il semplice finanziamento del bilancio.
• La destinazione del gettito a spese pubbliche generali, anche sanitarie o ambientali, non basta da sola: occorre un nesso diretto tra il gettito e la finalità specifica; in mancanza di destinazione vincolata, la struttura dell’imposta deve essere idonea a orientare il comportamento dei contribuenti verso quella finalità.
• Se una norma UE direttamente efficace è incompatibile con una disposizione nazionale o regionale, il giudice deve disapplicare la disposizione interna, anche d’ufficio e anche quando sia successiva, purché il rapporto non sia esaurito.
• Una clausola che salva le obbligazioni tributarie già sorte non rende esigibile un’imposta incompatibile con il diritto UE: la disapplicazione può quindi incidere anche su annualità anteriori all’abrogazione formale del tributo.
• Quando la pretesa tributaria viene esclusa alla radice per incompatibilità del tributo con il diritto UE, le questioni subordinate sulla legittimazione passiva, sulla delega al pagamento e sulla responsabilità per le sanzioni possono restare assorbite.