Cassazione Civile, Sentenza n. 6411/2023 del 03/03/2023

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio che aveva rigettato l'appello dell'Amministrazione avverso la sentenza della CTP di Roma favorevole alla contribuente relativa all'avviso di accertamento IRES e IRAP per l'anno 2010. L'Ufficio contestava la deduzione di costi relativi a fatture emesse da Diamedical s.r.l. ritenute per operazioni inesistenti (circa euro 2.409.681,81, esenti IVA ai sensi dell'art.10 DPR 633/1972). Il ricorso per cassazione articolava tre motivi: 1) vizio di motivazione (omessa o meramente apparente) della sentenza impugnata; 2) violazione delle norme sulla prova e sulle presunzioni (artt. 2727, 2729, 2697 c.c.), sostenendo che il contribuente doveva dimostrare l'effettività delle operazioni anche con mezzi presuntivi; 3) erroneo richiamo al presunto giudicato su decisioni favorevoli per altre annualità (art. 2909 c.c.).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i primi e terzo motivo e ha assorbito il secondo. In particolare ha ritenuto che la motivazione della sentenza impugnata fosse troppo scarna e basata su affermazioni tautologiche e su un mero richiamo per relationem alla decisione di primo grado, senza spiegare il percorso logico-giuridico che giustificasse la conferma. Ha inoltre rilevato che non sussisteva giudicato sulle annualità indicate (2006-2009/2008) e che, anche quando esistente per diversa annualità, il giudicato vincola soltanto sugli elementi costitutivi di natura tendenzialmente permanente. Per tali ragioni la sentenza è stata cassata e la causa rinviata alla Corte tributaria regionale del Lazio in diversa composizione, con ordine di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art.132 cod. proc. civ.

  Richiama il principio di motivazione delle decisioni giudiziarie; la Corte ha ritenuto che la sentenza impugnata non spiegasse adeguatamente le ragioni del convincimento.

• art.118, comma 1, disp. att. cod. proc. civ.

  art.118, comma 1, disp. att. cod. proc. civ.

  Norma procedurale richiamata a supporto della censura sulla motivazione: la sentenza d'appello deve consentire l'esercizio del controllo di legittimità mediante un'adeguata esposizione delle ragioni.

• art.36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n.546

  art.36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n.546

  Previsione normativa in materia di procedimento dinanzi alla giustizia tributaria; richiamata in combinato con le regole generali sulla motivazione delle decisioni tributarie.

• art.360 cod. proc. civ. (n.3 e n.4)

  art.360 cod. proc. civ., primo comma, nn.3 e 4

  Prevede i motivi di ricorso per cassazione per violazione di norme processuali e vizi di motivazione; la Corte ha accolto i motivi fondati su omessa/meramente apparente motivazione e su errata applicazione del principio del giudicato.

• artt.2727, 2729 e 2697 cod. civ.

  artt.2727, 2729 e 2697 cod. civ.

  Norme relative alla prova testimoniale, presunzioni e all'onere della prova; l'Amministrazione sosteneva che, poste presunzioni semplici sull'inesistenza delle operazioni, il contribuente doveva fornire prova (anche presuntiva) dell'effettività. La Corte ha però assorbito la censura relativa all'applicazione di queste norme, rimandando la valutazione di merito.

• art.2909 cod. civ.

  Disciplina il giudicato; la Corte ha chiarito i limiti dell'efficacia vincolante delle sentenze tra diverse annualità d'imposta: il giudicato vale solo per elementi costitutivi di carattere permanente e non quando gli accertamenti si fondino su presupposti di fatto differenti.

• art.10 DPR 633/1972

  Richiamato perché le fatture contestate erano emesse in regime di esenzione IVA ex art.10; la circostanza incide sulla qualificazione delle operazioni ma non è stata risolta definitivamente dalla sentenza impugnata.

Massime di principio

• La motivazione della decisione di merito deve esplicitare il percorso logico-giuridico e indicare gli elementi di fatto e di prova che giustificano la decisione; il mero richiamo per relationem alla sentenza di primo grado è insufficiente se non accompagnato da specifiche ragioni di adesione.
• Quando l'Amministrazione fiscale basa l'accertamento su presunzioni semplici circa l'inesistenza di operazioni, il contribuente è tenuto a fornire prova dell'effettività delle operazioni; tale prova può essere anche presuntiva, ma la valutazione complessiva rimane di merito e richiede motivazione adeguata.
• Il giudicato tra le stesse parti su questioni tributarie ha efficacia vincolante per anni successivi solo per quegli elementi costitutivi della fattispecie che abbiano natura tendenzialmente permanente; non vincola quando l'accertamento si fondi su presupposti di fatto diversi o su annualità distinte con elementi non coincidenti.
• In verifiche che coinvolgono gruppi di società o fatture emesse da soggetti terzi, è essenziale documentare i rapporti contrattuali con data certa, i pagamenti tracciabili e la corrispondenza tra prestazioni e registrazioni (elenco prestazioni, dati pazienti, cessioni/incassi), perché l'assenza di tali elementi può rafforzare il quadro indiziario dell'Amministrazione.
• In appello il giudice deve esaminare e confutare i motivi di impugnazione in modo che il controllo in Cassazione sia possibile; se ciò non avviene la sentenza può essere cassata per carenza motivazionale e la causa rinviata per nuovo esame.