Cassazione Civile, Ordinanza n. 26760/2022 del 12/09/2022

Esito

La controversia

L'amministrazione finanziaria aveva emesso tre avvisi di accertamento per gli anni d'imposta 2011, 2012 e 2013 nei confronti di una società in nome collettivo e dei soci illimitatamente responsabili, contestando l'illegittima applicazione del reverse charge nelle cessioni di materiale d'oro fatturate a una società acquirente senza addebito di IVA. Secondo l'Ufficio, il regime di inversione contabile presupponeva che il cessionario svolgesse effettivamente e direttamente attività di trasformazione industriale del metallo prezioso; poiché la società cessionaria si limitava ad acquistare oro usato e a rivenderlo a terzi per la trasformazione, l'operazione andava assoggettata a IVA ordinaria. I contribuenti avevano impugnato gli avvisi e, soccombenti in primo e secondo grado, ricorrevano per cassazione con cinque motivi: (1) violazione dell'art. 17, comma 5, d.P.R. n. 633/1972, per avere la CTR ritenuto necessaria l'attività diretta ed esclusiva di trasformazione del cessionario, mentre per i ricorrenti era sufficiente la destinazione del bene al recupero e alla trasformazione, anche se effettuata tramite terzi; (2) violazione degli artt. 3 e 6 d.lgs. n. 472/1997, deducendo la non punibilità per incertezza interpretativa; (3) violazione dell'art. 6, comma 9-bis.2, d.lgs. n. 471/1997, sostenendo che la sanzione fissa per errata applicazione del reverse charge richiedesse la verifica della doppia annotazione IVA; (4) violazione dell'art. 3 d.lgs. n. 472/1997, assumendo che la risoluzione n. 92/2013 avesse portata innovativa rispetto ai precedenti chiarimenti amministrativi; (5) violazione dell'art. 6 d.lgs. n. 472/1997, per l'esistenza di incertezza normativa al tempo delle operazioni.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo di ricorso, ritenendo errata la lettura della CTR sull'ambito applicativo del reverse charge per le cessioni di materiale d'oro. Ha affermato che, ai fini dell'art. 17, comma 5, d.P.R. n. 633/1972, rilevano la natura del bene ceduto, il suo tenore/purezza e la sua non immediata destinazione al consumo, mentre non è necessario che il cessionario svolga direttamente e in via esclusiva la trasformazione industriale del metallo. I giudici di merito, invece, avevano fondato la decisione proprio sulla circostanza che la cessionaria rivendeva il materiale a terzi per la trasformazione, senza accertare le caratteristiche oggettive dei beni ceduti secondo il criterio corretto. In conseguenza dell'accoglimento del primo motivo, la Corte ha dichiarato assorbiti gli altri motivi, ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato alla CTR del Friuli Venezia Giulia in diversa composizione anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 17, comma 5, d.P.R. n. 633/1972

  "In deroga al primo comma, per le cessioni imponibili di oro da investimento (...) nonché per le cessioni di materiale d'oro e per quelle di prodotti semilavorati di purezza pari o superiore a 325 millesimi, al pagamento dell'imposta è tenuto il cessionario"

  Il reverse charge si applica alle cessioni di oro da investimento, materiale d'oro e prodotti semilavorati al ricorrere dei requisiti oggettivi di purezza e destinazione non immediata al consumo; non è richiesto che il cessionario svolga direttamente la trasformazione industriale del bene.

• art. 1, L. 17 gennaio 2000, n. 7

  "materiale d'oro" ... "ad uso prevalentemente industriale"

  La nozione interna di materiale d'oro rileva per individuare beni con specifico tenore/purezza destinati a usi industriali, non immediatamente al consumo.

• art. 198, paragrafo 2, direttiva 2006/112/CE

  "gli Stati membri possono designare l'acquirente come debitore dell'imposta"

  La norma unionale consente un meccanismo derogatorio di inversione contabile da interpretare restrittivamente, ma senza svuotarne la funzione antifrode.

• art. 199, paragrafo 1, direttiva 2006/112/CE

  "cessioni di materiali di recupero (...)"

  La disposizione conferma la logica del reverse charge per operazioni su beni di recupero o riciclabili, in funzione antievasiva.

• art. 14, paragrafo 1, direttiva 2006/112/CE

  "Costituisce 'cessione di beni' il trasferimento del potere di disporre di un bene materiale come proprietario"

  Il riferimento alle cessioni va letto secondo la nozione unionale di cessione di beni, centrata sul trasferimento del potere di disporre del bene.

• art. 193, direttiva 2006/112/CE

  È il principio generale secondo cui l'IVA è dovuta dal soggetto passivo che effettua l'operazione; il reverse charge costituisce eccezione.

• art. 3, d.lgs. n. 472/1997

  La Corte non ne ha esaminato il merito, perché i relativi profili sanzionatori sono stati assorbiti dall'accoglimento del primo motivo.

• art. 6, d.lgs. n. 472/1997

  I motivi relativi alla non punibilità per obiettiva incertezza normativa sono stati dichiarati assorbiti.

• art. 6, comma 9-bis.2, d.lgs. n. 471/1997

  La doglianza sulla sanzione fissa per errata applicazione del reverse charge è stata assorbita e non decisa nel merito.

Massime di principio

• Nel regime di inversione contabile per le cessioni di oro e materiale d'oro, il presupposto decisivo è oggettivo: conta la natura del bene, il suo tenore di purezza e la sua destinazione non immediata al consumo, non la circostanza che il cessionario esegua personalmente la trasformazione.
• Le norme sul reverse charge, in quanto eccezioni al principio generale di individuazione del debitore IVA nel cedente, devono essere interpretate in modo restrittivo ma coerente con la loro funzione antifrode e con la ratio di semplificazione della riscossione.
• Quando il giudice di merito fonda l'esclusione del reverse charge sulla sola mancanza di lavorazione diretta del cessionario, senza accertare i requisiti oggettivi del bene ceduto, la decisione è censurabile per falsa applicazione della disciplina IVA.
• L'orientamento amministrativo o interpretativo successivo non può incidere, da solo, sulla qualificazione giuridica dell'operazione se la disciplina applicabile e la ratio normativa consentono già di individuare il corretto presupposto del reverse charge.
• L'accoglimento del motivo che incide sul presupposto dell'obbligazione tributaria determina l'assorbimento delle censure relative alle sanzioni collegate alla medesima operazione.

Come è indicizzato