Cassazione Civile, Sentenza n. 10298/2024 del 16/04/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava le pronunce della CTP e della CTR che avevano annullato gli atti di contestazione notificati a Martella, professionista che aveva curato la contabilità dell'Associazione Costruttori Edili s.r.l., ritenendo che la commutazione delle sanzioni prevista dall'art. 1 l. n. 423/1995 non potesse riguardare le sanzioni relative a violazioni diverse dall'omesso versamento (es. omessa presentazione della dichiarazione, omessa tenuta delle scritture), e che fossero mancanti le allegazioni degli atti presupposti (sentenza penale e atti di irrogazione). L'Agenzia deduceva violazione di norme tributarie e procedurali per la decisione di merito.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia, ritenendo fondati entrambi i motivi. Sul piano processuale ha affermato che l'allegazione per relationem della sentenza penale e lo stralcio degli atti di accertamento erano sufficienti; sul piano sostanziale ha stabilito che l'art. 1 della l. 423/1995 non si limita alle sole sanzioni per omesso versamento ma si applica anche alle sanzioni connesse a condotte del professionista volte a mascherare l'inadempimento (incluse omissioni nella presentazione delle dichiarazioni e nella tenuta delle scritture), sicché i presupposti per la commutazione delle sanzioni erano sussistenti nella specie. Conseguentemente la sentenza impugnata è stata cassata e il ricorso del resistente respinto, con condanna alle spese del controricorrente.

Norme richiamate

• DPR n. 600/1973, art. 42

  Richiamata nella doglianza sull'istruttoria/contestazione degli atti; la Corte non ha ritenuto che la mancata riproduzione integrale degli atti presupposti ne impedisca l'efficacia quando siano richiamati e gli elementi essenziali siano contenuti nello stralcio allegato

• d.lgs. n. 472/1997, art. 16, comma 2

  deve essere notificata la contestazione con indicazione dei fatti attribuiti, degli elementi probatori, delle norme applicate, dei criteri di determinazione delle sanzioni

  La Corte ha ritenuto che l'atto di contestazione impugnato rispettasse i requisiti informativi richiesti dall'art. 16, comma 2, essendo specificati fatti, elementi probatori, norme e criteri di determinazione delle sanzioni; perciò non era necessaria la riproduzione integrale degli originari atti di irrogazione

• l. n. 423/1995, art. 1

  La riscossione delle sanzioni pecuniarie previste dalle leggi d'imposta in caso di omesso, ritardato o insufficiente versamento e' sospesa nei confronti del contribuente e del sostituto d'imposta qualora la violazione consegua alla condotta illecita, penalmente rilevante, di dottori commercialisti, ragionieri, consulenti del lavoro, avvocati, notai e altri professionisti, in dipendenza del loro mandato professionale.

  La Corte interpreta l'art. 1 in senso ampio: la 'commutazione' delle sanzioni dal contribuente al professionista si applica anche alle sanzioni connesse a comportamenti del professionista volti a mascherare l'inadempimento (es. omissione nella presentazione delle dichiarazioni o nella tenuta delle scritture), non solo alle sanzioni per l'omesso versamento

• d.lgs. n. 472/1997, art. 6, comma 3

  Richiamata come norma di riferimento generale sull'esimente per fatto attribuibile a terzi; la Corte la coordina con la norma speciale (l. 423/1995) per spiegare che la previsione speciale amplia l'ambito rispetto all'ipotesi generale

• l. n. 212/2000, art. 7

  Citata tra le norme richiamate dall'Agenzia; la Corte non nega rilevanza procedurale ma il decisivo esame riguarda l'adeguatezza degli atti di contestazione e l'ambito di applicazione della l. 423/1995

Massime di principio

• L'allegazione per relationem di una sentenza penale nei confronti di cui si chiede la commutazione è ammessa se l'atto richiama e riporta gli elementi essenziali della sentenza; non è sempre necessaria la riproduzione integrale degli atti presupposti quando il riferimento è chiaro e gli elementi indispensabili per la difesa sono comunque disponibili.
• L'art. 1 della l. 423/1995 va interpretato in senso estensivo: la commutazione delle sanzioni dal contribuente al professionista condannato penalmente riguarda non solo le sanzioni direttamente correlate all'omesso versamento, ma anche quelle derivanti da condotte del professionista che abbiano avuto l'effetto di mascherare l'inadempimento (es. omissione della dichiarazione, mancata tenuta delle scritture).
• Per esonerare il contribuente dalla responsabilità (ai sensi della disciplina generale sulle sanzioni) non basta il solo affidamento al professionista: è necessario dimostrare l'assenza di colpa di vigilanza da parte del mandante; viceversa la responsabilità del professionista è comunque perseguibile e la commutazione può essere disposta quando ricorrano i presupposti previsti dalla legge speciale.
• Vizi formali della relata di notifica o della certificazione di conformità telematica possono essere sanati dall'insieme degli atti depositati e dalla volontà asseverativa del difensore; la costituzione della controparte può ulteriormente sanare eventuali carenze processuali.
• La prova del comportamento fraudolento del professionista (es. falsificazione di modelli F24, delle ricevute telematiche, o altre azioni volte a occultare il mancato adempimento) è decisiva per applicare la commutazione anche in presenza di violazioni formali e sostanziali collegate.