Sentenza del 31/07/2025 n. 22012 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento TARSU per gli anni 2011 e 2012. Il Monastero ne contestava la legittimità, tra l’altro, perché BB Srl, componente del raggruppamento, non era iscritta all’Albo previsto per l’accertamento e la riscossione delle entrate locali; sosteneva inoltre che gli ambienti del monastero, comprese le aree di clausura, dovessero beneficiare dell’esenzione prevista per i luoghi di culto. In cassazione ha denunciato anche l’omessa pronuncia sulle eccezioni già proposte in primo grado e riproposte in appello: prescrizione e decadenza, difetto di motivazione dell’avviso, duplicazione della pretesa per il 2012, superficie e destinazioni d’uso tassate, tariffa applicata e misura delle sanzioni.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo: l’esenzione TARSU non si estende automaticamente agli ambienti destinati alla vita quotidiana delle religiose, quali alloggi, refettorio, cucina e servizi, se idonei a produrre rifiuti; inoltre, non era consentito trasformare la censura in una richiesta di nuovo esame dell’accertamento in fatto compiuto dalla CTR. Ha rigettato anche il secondo motivo: per il periodo in esame la mandante BB Srl poteva svolgere attività meramente secondarie o di supporto senza iscrizione all’Albo, purché non esercitasse l’attività riservata di accertamento e riscossione; la CTR aveva accertato che BB era estranea all’adozione dell’avviso. La determina del 3 agosto 2018, relativa alla riscossione coattiva e non all’accertamento, non incideva sull’atto controverso. Ha accolto il terzo motivo per omessa pronuncia sulle ulteriori eccezioni del Monastero, assorbendo il quarto. Ha quindi cassato la sentenza della CTR Campania n. 218/19/2020, che aveva riformato la decisione di primo grado favorevole al contribuente, e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, per l’esame delle questioni rimaste inevase e per la decisione sulle spese di legittimità. Non è stata definitivamente decisa la debenza della TARSU né l’esito delle eccezioni rinviate.

Norme richiamate

• D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 62, commi 1 e 2

  I Comuni, nel rispetto (imprescindibile) del principio comunitario "chi inquina paga" - "sicché non potrebbe trovare spazio una norma regolamentare che esenti dal pagamento della Tarsu locali che sono invece idonei alla produzione dei rifiuti" - possono prevedere [...] che gli edifici adibiti a culto religioso siano esenti dal pagamento di imposta.

  L’esenzione va riferita ai locali effettivamente destinati al culto e non può essere estesa a spazi idonei a produrre rifiuti. L’esclusione per inutilizzabilità o destinazione particolare presuppone che le circostanze siano indicate nella denuncia e riscontrate oggettivamente o mediante documentazione idonea.

• D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, artt. 65 e 68

  Sono richiamati nel primo motivo in relazione alla determinazione della tariffa e alla disciplina TARSU, ma la Corte non ne formula una specifica interpretazione autonoma.

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 52, comma 5, lett. b), n. 1

  qualora sia deliberato di affidare a terzi, anche disgiuntamente, l'accertamento e la riscossione dei tributi e di tutte le entrate, le relative attività sono affidate [...] a: 1) i soggetti iscritti nell'albo di cui all'articolo 53, comma 1;

  L’iscrizione all’Albo è richiesta per i soggetti cui sono affidate le attività di accertamento e riscossione riservate; la decisione distingue tali attività dalle prestazioni secondarie o strumentali di supporto.

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 53, comma 1

  Presso il Ministero delle finanze è istituito l'albo dei soggetti privati abilitati ad effettuare attività di liquidazione e di accertamento dei tributi e quelle di riscossione dei tributi e di altre entrate delle province e dei comuni.

  L’iscrizione abilita allo svolgimento delle attività di liquidazione, accertamento e riscossione affidate a privati. Nel periodo considerato non era invece necessaria per una mandante del raggruppamento che svolgesse esclusivamente attività accessorie o di supporto.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 2, comma 3

  il potere-dovere del giudice tributario di disapplicare gli atti amministrativi costituenti il presupposto dell'imposizione [...] può essere esercitato, anche d'ufficio, indipendentemente dall'avvenuta impugnazione dell'atto avanti al giudice amministrativo.

  Il giudice tributario può disapplicare incidentalmente l’atto amministrativo presupposto dell’imposizione, anche senza una precedente impugnazione amministrativa, salvo che la sua legittimità sia stata accertata con giudicato nel contraddittorio delle parti.

• Legge 20 marzo 1865, n. 2248, allegato E, art. 5

  La norma è richiamata quale fondamento del potere del giudice tributario di disapplicare gli atti amministrativi illegittimi che costituiscono presupposto dell’imposizione.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 56

  In un siffatto contesto decisorio venivano (così) in considerazione eccezioni che non erano state "oggetto di alcun esame, diretto o indiretto, ad opera del giudice di prime cure" [...] e che, pertanto, andavano semplicemente riproposte (in controdeduzioni) davanti al giudice del gravame.

  Le questioni non esaminate dal giudice di primo grado devono essere riproposte in appello nelle controdeduzioni; la parte vittoriosa in primo grado non è tenuta a impugnare una statuizione che non vi è stata.

• D.Lgs. 27 dicembre 2019, n. 160, art. 1, comma 805, e D.M. 13 aprile 2022, n. 101

  Ai fini in discorso, la distinzione tra attività principali e attività secondarie - in tema di liquidazione, accertamento e riscossione dei tributi - deve ritenersi venuta meno, con la conseguente necessità di iscrizione all'Albo previsto dall'art. 53, cit. (in apposita sezione) anche per lo svolgimento di attività di supporto, solo a seguito dell'attuazione della L. 27 dicembre 2019, n. 160, art. 1, comma 805 [...] ad opera del D.M. 13 aprile 2022, n. 101.

  La necessità di iscrizione all’Albo anche per chi svolge soltanto attività di supporto è successiva alla disciplina attuata nel 2022; non può essere applicata retroattivamente ai fatti del 2011 e 2012.

• D.L. 22 ottobre 2016, n. 193, art. 1, comma 8, convertito dalla L. 1 dicembre 2016, n. 225

  il potere di rappresentanza, anche processuale, spetta alla mandataria esclusivamente nei confronti della stazione appaltante e per le operazioni e gli atti dipendenti dall'appalto, ma non si estende anche nei confronti dei terzi estranei a quel rapporto.

  La rappresentanza attribuita alla mandataria del raggruppamento nei rapporti con la stazione appaltante non si estende automaticamente ai rapporti processuali con il contribuente, terzo rispetto all’appalto; la disciplina richiamata non muta tale conclusione.

• D.Lgs. 12 aprile 2006, n. 163, art. 37, commi 14-17

  al mandatario "spetta la rappresentanza esclusiva, anche processuale, dei mandanti nei confronti della stazione appaltante per tutte le operazioni e gli atti di qualsiasi natura dipendenti dall'appalto, anche dopo il collaudo, o atto equivalente, fino alla estinzione di ogni rapporto".

  La rappresentanza esclusiva della mandataria è circoscritta ai rapporti con la stazione appaltante e agli atti dipendenti dall’appalto; non crea un autonomo centro di imputazione giuridica opponibile ai terzi estranei al rapporto.

• Codice di procedura civile, art. 360, primo comma, nn. 3 e 4; art. 132, secondo comma, nn. 3 e 4; art. 118 disposizioni di attuazione

  Il terzo motivo di ricorso - dal cui esame consegue l'assorbimento del quarto motivo - è fondato e va accolto.

  Le norme processuali sono applicate nel riconoscere il vizio della sentenza per mancato esame delle eccezioni devolute in appello; il motivo relativo al vizio di motivazione è assorbito dall’accoglimento della censura principale.

• Costituzione, art. 111, sesto comma

  È richiamata, insieme alle disposizioni processuali sulla motivazione della sentenza, a fondamento della censura di nullità per omessa pronuncia sulle eccezioni; la cassazione è disposta perché tali questioni non risultano esaminate.

Massime di principio

• Per la TARSU, la destinazione religiosa dell’immobile non rende automaticamente esenti tutti i suoi locali: occorre verificare l’uso concreto delle singole superfici. Ambienti destinati all’alloggio e alla vita quotidiana, se idonei a produrre rifiuti, non sono equiparabili ai locali di culto.
• L’esclusione dalla TARSU per locali non produttivi di rifiuti richiede che la specifica condizione sia dichiarata nella denuncia originaria o di variazione e sia comprovata da elementi obiettivi o documentazione idonea; la sola qualificazione catastale non basta.
• Per gli anni 2011 e 2012, l’assenza dall’Albo di una mandante di un raggruppamento non comporta di per sé l’invalidità dell’accertamento se quella società svolge soltanto attività secondarie o di supporto e non adotta l’atto impositivo. L’iscrizione deve essere valutata in relazione alle prestazioni effettivamente svolte e alle regole applicabili nel periodo.
• La nuova disciplina che ha esteso l’obbligo di iscrizione all’Albo anche ai soggetti che svolgono esclusivamente attività di supporto, attuata nel 2022, non può essere usata per valutare retroattivamente affidamenti e attività anteriori.
• Il giudice tributario può disapplicare incidentalmente l’atto amministrativo presupposto della pretesa fiscale, anche se non è stato impugnato davanti al giudice amministrativo, purché la sua legittimità non sia già stata accertata con giudicato.
• Le eccezioni non esaminate in primo grado perché assorbite devono essere riproposte in appello nelle controdeduzioni. Se il giudice d’appello non le esamina, la sentenza è cassabile con rinvio affinché siano valutate, senza che ciò determini già l’accoglimento nel merito delle eccezioni o l’annullamento definitivo dell’imposta.