Sentenza del 31/07/2025 n. 22013 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento TARSU per gli anni 2011 e 2012, notificato il 29 dicembre 2017, con cui era stata rettificata la superficie tassabile dell’immobile: 238 mq invece dei 90 mq dichiarati. La contribuente ha dedotto, tra l’altro, la decadenza della pretesa relativa al 2011, che riteneva maturata il 31 dicembre 2016; la carenza di legittimazione del RTI all’accertamento e alla liquidazione dei tributi locali; il difetto di motivazione dell’avviso, anche per l’omessa indicazione dei dati catastali e la mancata allegazione di atti richiamati; e la nullità della sentenza d’appello per motivazione apparente. La CTR Campania, con sentenza n. 6050/2020 depositata il 14 dicembre 2020, aveva accolto l’appello del RTI e riformato la decisione di primo grado, che aveva annullato l’avviso per difetto di motivazione.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il secondo e il quarto motivo: l’avviso indicava le superfici dichiarata e accertata, la tariffa e il maggior tributo, elementi sufficienti a rendere comprensibile la pretesa TARSU; non occorrevano l’indicazione delle fonti probatorie né l’allegazione di delibere comunali soggette a pubblicità legale. Ha inoltre ritenuto non apparente la motivazione della CTR, che aveva esposto il proprio percorso logico. Ha accolto invece il primo e il terzo motivo, rilevando che la CTR non aveva esaminato le eccezioni di decadenza per il 2011 e di carenza di legittimazione del RTI, riproposte dalla contribuente in appello e bisognose di accertamenti di fatto. La sentenza è stata cassata limitatamente ai motivi accolti, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. Non è stata quindi decisa definitivamente la validità dell’avviso né la fondatezza delle due eccezioni rimesse al giudice del rinvio.

Norme richiamate

• D.L. 22 giugno 2012, n. 83, art. 54, convertito dalla L. 7 agosto 2012, n. 134; art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  La riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall'art. 54, D.L. 22 giugno 2012 n. 83, conv. in L. 7 agosto 2012 n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 preleggi, come riduzione al minimo costituzionale del sindacato di legittimità sulla motivazione; pertanto, è denunciabile in Cassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali.

  Il controllo di legittimità sulla motivazione è circoscritto alle anomalie radicali che incidono sull’esistenza stessa della motivazione, come la mancanza assoluta o l’apparenza; non consente di censurare la mera insufficienza o persuasività del ragionamento.

• L. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 162

  La Corte (esattamente) con riferimento alla fattispecie in trattazione, ha già avuto modo di statuire, in relazione alla disposizione di cui alla L. n. 296 del 2006, art. 1, comma 162, cit., che deve ritenersi sufficiente l'indicazione nell'atto impositivo della maggiore superficie accertata, in quanto detta indicazione, integrata con gli atti generali (quali i regolamenti o altre delibere comunali), è senz'altro idonea a rendere comprensibili i presupposti della pretesa tributaria, senza necessità di indicare le fonti probatorie e le indagini effettuate per rideterminare la superficie tassabile, potendo ciò avvenire nell'eventuale successiva fase contenziosa.

  Nell’accertamento TARSU fondato sulla rettifica della superficie, la maggiore superficie accertata può essere indicata senza descrivere già nell’avviso tutte le indagini e le prove che l’hanno determinata, purché gli elementi dell’atto, letti insieme alle regole generali applicabili, rendano comprensibile la pretesa e consentano la difesa del contribuente.

• L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7

  Né, nella fattispecie, gli atti generali assunti dall'Ente locale - con le delibere relative all'applicazione del tributo ed alla determinazione delle relative tariffe - dovevano essere allegati agli avvisi di accertamento ai sensi dell'art. 7 della L. n. 212 del 2000, in quanto detto obbligo è limitato agli atti richiamati nella motivazione che non siano conosciuti o altrimenti conoscibili dal contribuente, ma non anche gli atti generali come le delibere del consiglio comunale che, essendo soggette a pubblicità legale, si presumono conoscibili.

  L’obbligo di allegazione riguarda gli atti richiamati nella motivazione che il contribuente non conosce e non può conoscere altrimenti; non si estende agli atti generali sottoposti a pubblicità legale, come le delibere comunali.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 56

  E, in un siffatto contesto decisorio, venivano (così) in considerazione eccezioni che non erano state "oggetto di alcun esame, diretto o indiretto, ad opera del giudice di prime cure" (Cass. Sez. U., 12 maggio 2017, n. 11799; v., altresì, Cass. Sez. U., 24 maggio 2007, n. 12067) e che, pertanto, andavano semplicemente riproposte (in controdeduzioni) davanti al giudice del gravame (D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 56).

  Nel processo tributario, le eccezioni non esaminate in primo grado, anche perché assorbite, devono essere riproposte nelle controdeduzioni d’appello; nel caso concreto la contribuente le aveva riproposte, ma la CTR non le aveva decise.

• L. 20 marzo 1865, n. 2248, allegato E, art. 5; D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 2, comma 3

  Come ripetutamente rilevato dalla Corte, difatti, il potere-dovere del giudice tributario di disapplicare gli atti amministrativi costituenti il presupposto dell'imposizione - potere che è espressione del principio generale, di cui alla L. 20 marzo 1865, n. 2248, art. 5, allegato E, dettato dall'interesse, di rilevanza pubblicistica, all'applicazione in giudizio di tali atti solo se legittimi (D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 2, comma 3; v., ancora di recente, Cass., 2 ottobre 2024, n. 25935) - può essere esercitato, anche d'ufficio, indipendentemente dall'avvenuta impugnazione dell'atto avanti al giudice amministrativo.

  Il giudice tributario può disapplicare, anche d’ufficio e senza una previa impugnazione davanti al giudice amministrativo, l’atto amministrativo che costituisce il presupposto dell’imposizione, salvo che la sua legittimità sia stata accertata con giudicato nel contraddittorio delle parti.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, n. 4; c.p.c., art. 132, comma 2, n. 4; Costituzione, art. 111

  E si è, quindi, ripetutamente precisato che deve ritenersi apparente la motivazione che, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente, come parte del documento in cui consiste il provvedimento giudiziale, non renda tuttavia percepibili le ragioni della decisione, perché consiste di argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere l'iter logico seguito per la formazione del convincimento, di talché essa non consente alcun effettivo controllo sull'esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice.

  La motivazione è apparente solo quando, pur formalmente presente, non consente di comprendere le ragioni della decisione e di controllare il percorso logico del giudice. La Cassazione ha escluso tale vizio nella sentenza impugnata.

• D.L. 22 ottobre 2016, n. 193, art. 1, comma 8, convertito dalla L. 1 dicembre 2016, n. 225

  In tema di rappresentanza processuale, l'art. 1, comma 8, del D.L. n.193 del 2016, conv. con modif. dalla L. n. 225 del 2016, ed il Protocollo 22 giugno 2017, intervenuto tra l'Agenzia delle Entrate-Riscossione (AdER) e l'Avvocatura generale dello Stato, non sono applicabili rispetto ad un raggruppamento temporaneo di imprese di tipo misto, con AdEr quale mandataria, quando la procura ad litem al difensore viene rilasciata, previa autorizzazione della stessa AdEr, dal legale rappresentante di una impresa mandante, atteso che il potere di rappresentanza, anche processuale, spetta alla mandataria esclusivamente nei confronti della stazione appaltante e per le operazioni e gli atti dipendenti dall'appalto, ma non si estende anche nei confronti dei terzi estranei a quel rapporto, quale nella specie la contribuente.

  La disciplina sulla rappresentanza processuale dell’AdER non si estende automaticamente ai rapporti del RTI con i terzi estranei all’appalto: la mandataria rappresenta il raggruppamento nei limiti del rapporto con la stazione appaltante e degli atti dipendenti dall’appalto.

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 53; D.M. 11 settembre 2000, n. 289

  E, come la Corte ha già avuto modo di statuire in tema di affidamento del servizio di accertamento e riscossione dei tributi e delle entrate dei comuni ad un Raggruppamento Temporaneo di Imprese, il requisito soggettivo dell'iscrizione nell'apposito albo istituito presso il Ministero delle Finanze, ai sensi dell'art. 53 del D.Lgs. n. 446 del 1997 e del D.M. n. 289 del 2000, è richiesto solo per le imprese associate chiamate a svolgere prestazioni tra loro fungibili; ne consegue che, quando il servizio è affidato ad un RTI di tipo misto, la predetta qualifica soggettiva è necessaria solo per le società del raggruppamento che svolgono le attività principali concernenti l'accertamento e la riscossione dei tributi, per le quali detto requisito formale è previsto, ma non anche per quelle che svolgono attività secondarie, di mero supporto e non in rapporto di fungibilità con la prestazione principale ma solo in funzione servente, il cui accertamento è riservato al giudice del merito.

  Per un RTI misto affidatario di servizi tributari, l’iscrizione nell’albo è necessaria per le imprese che svolgono le attività principali di accertamento e riscossione, non per quelle che prestano attività secondarie e meramente ausiliarie. Stabilire quali attività siano state concretamente svolte spetta al giudice di merito.

• L. 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, comma 161

  La contribuente ha invocato il termine quinquennale di decadenza per l’accertamento relativo al 2011, sostenendo che fosse scaduto il 31 dicembre 2016; la Cassazione non ha deciso nel merito tale questione e l’ha rimessa al giudice di rinvio.

Massime di principio

• Per gli accertamenti TARSU basati sulla rettifica della superficie, l’avviso può essere adeguatamente motivato indicando la superficie dichiarata e quella accertata, la tariffa e il tributo richiesto, se tali dati rendono intelligibile la pretesa e permettono al contribuente di difendersi. Le prove e le indagini alla base della misurazione possono essere discusse nella fase contenziosa.
• L’assenza dei dati catastali non determina automaticamente la nullità dell’avviso: va valutato se, nel contesto concreto, l’immobile sia comunque identificabile senza incertezza. Il principio non elimina l’obbligo di motivazione né risolve controversie in cui l’oggetto dell’imposizione resti effettivamente ambiguo.
• Gli atti generali comunali soggetti a pubblicità legale, come le delibere tariffarie, non devono di regola essere allegati all’avviso; l’allegazione è invece richiesta per gli atti richiamati nella motivazione che non siano conosciuti o altrimenti conoscibili dal contribuente.
• Le eccezioni non esaminate dal giudice di primo grado, perché assorbite o comunque non decise, devono essere riproposte in appello nelle controdeduzioni. Se sono state ritualmente riproposte, il giudice d’appello deve esaminarle e non può limitarsi a decidere le altre questioni.
• La contestazione della motivazione di una sentenza in Cassazione richiede un’anomalia radicale: la motivazione apparente ricorre quando le ragioni della decisione non sono percepibili e non è possibile controllarne il ragionamento; la mera insufficienza o non condivisibilità non basta.
• Nelle controversie tributarie il giudice può disapplicare l’atto amministrativo presupposto illegittimo anche senza una precedente impugnazione davanti al giudice amministrativo, salvo che sulla sua legittimità si sia formato un giudicato.
• Nei RTI misti che gestiscono servizi di accertamento e riscossione, l’iscrizione all’albo va verificata in rapporto alle attività effettivamente svolte: è richiesta alle imprese incaricate delle prestazioni principali, ma non necessariamente alle imprese che svolgono attività ausiliarie non fungibili. La carenza di legittimazione prospettata nel caso concreto resta da accertare nel giudizio di rinvio.
• La cassazione con rinvio non equivale a una decisione definitiva sulla decadenza o sulla legittimazione del soggetto che ha emesso l’accertamento: tali questioni restano aperte se la Corte richiede al giudice di merito di svolgere gli accertamenti fattuali necessari.