Sentenza del 31/07/2025 n. 22009 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento TARSU per gli anni 2010, 2011 e 2012. La Commissione tributaria regionale della Campania, con sentenza n. 5901/2019 depositata il 5 luglio 2019, aveva accolto l’appello della contribuente e annullato l’avviso, ritenendo che tutti i componenti del RTI dovessero essere iscritti all’albo previsto dall’art. 53 del D.Lgs. n. 446/1997; Ottogas, priva dell’iscrizione, avrebbe quindi determinato un difetto di legittimazione del raggruppamento. Il RTI ha impugnato la decisione per violazione degli artt. 53 del D.Lgs. n. 446/1997, 2 del D.M. n. 289/2000 e 37, commi 2, 4 e 6, del D.Lgs. n. 163/2006. Ha dedotto che la gara e la convenzione distinguevano le attività principali di accertamento e riscossione, svolte dalle altre imprese associate, dalle attività secondarie e strumentali di supporto svolte da Ottogas; l’iscrizione all’albo sarebbe necessaria soltanto per le imprese che esercitano le attività principali. In via preliminare, la Cassazione ha inoltre ribadito che la rappresentanza processuale della mandataria del RTI verso la stazione appaltante non si estende automaticamente ai terzi, come la contribuente.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso, cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale e rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. Ha stabilito che, in un RTI misto, l’iscrizione all’albo è richiesta alle imprese che svolgono prestazioni principali di accertamento e riscossione, ma non alle associate incaricate esclusivamente di attività secondarie di supporto, purché queste siano effettivamente strumentali e non fungibili con la prestazione principale; tale verifica spetta al giudice di merito sulla base degli atti di gara e della convenzione. La sentenza regionale non aveva esaminato tali documenti e risultava contraddittoria nel riferire che Ottogas svolgesse solo attività secondarie e, al contempo, richiedere l’iscrizione a tutti i componenti del RTI. La Cassazione ha inoltre precisato che il RTI non è un autonomo centro d’imputazione nei rapporti con i terzi: occorre accertare quale impresa abbia concretamente esercitato il potere impositivo e sia autrice dell’avviso. Le ulteriori questioni rimaste assorbite non sono state decise e dovranno essere esaminate in sede di rinvio. Non è stata pronunciata una decisione definitiva sulla validità dell’avviso né sulle spese complessive.

Norme richiamate

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 53, e D.M. 11 settembre 2000, n. 289

  In tema di affidamento del servizio di accertamento e riscossione dei tributi e delle entrate dei comuni ad un Raggruppamento Temporaneo di Imprese, il requisito soggettivo dell'iscrizione nell'apposito albo istituito presso il Ministero delle Finanze, ai sensi dell'art. 53 del D.Lgs. n. 446 del 1997 e del D.M. n. 289 del 2000, è richiesto solo per le imprese associate chiamate a svolgere prestazioni tra loro fungibili; ne consegue che, quando il servizio è affidato ad un Raggruppamento Temporaneo di Imprese di tipo misto, la predetta qualifica soggettiva è necessaria solo per le società del raggruppamento che svolgono le attività principali concernenti l'accertamento e la riscossione dei tributi, per le quali detto requisito formale è previsto, ma non anche per quelle che svolgono attività secondarie, di mero supporto e non in rapporto di fungibilità con la prestazione principale ma solo in funzione servente, il cui accertamento è riservato al giudice del merito.

  L’iscrizione all’albo non deve essere posseduta indistintamente da ogni componente del RTI: è necessaria per le imprese che svolgono le attività principali di accertamento e riscossione. Può non essere richiesta alle imprese incaricate esclusivamente di attività ausiliarie e non fungibili; spetta al giudice di merito verificare l’effettivo ruolo assegnato a ciascuna impresa.

• D.Lgs. 12 aprile 2006, n. 163, art. 37, commi 14, 15, 16 e 17

  le disposizioni secondo le quali le imprese in Raggruppamento Temporaneo devono conferire, con un unico atto, mandato collettivo speciale con rappresentanza all'impresa mandataria, con conferimento di procura al legale rappresentante dell'operatore economico mandatario - così che al mandatario «spetta la rappresentanza esclusiva, anche processuale, dei mandanti nei confronti della stazione appaltante per tutte le operazioni e gli atti di qualsiasi natura dipendenti dall'appalto, anche dopo il collaudo, o atto equivalente, fino alla estinzione di ogni rapporto» - sono finalizzate ad agevolare l'amministrazione appaltante nella tenuta dei rapporti con le imprese appaltatrici ma non si estendono anche nei confronti dei terzi estranei a quel rapporto, atteso che la presenza di tale mandato collettivo non determina un centro autonomo di imputazione giuridica.

  Il mandato alla mandataria attribuisce rappresentanza nei rapporti con la stazione appaltante per gli atti dipendenti dall’appalto, ma non crea un autonomo soggetto giuridico né estende automaticamente la rappresentanza ai terzi estranei, come il contribuente. Nei rapporti con questi ultimi va individuata concretamente l’impresa cui è imputabile l’atto.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 2, comma 3, e Legge 20 marzo 1865, n. 2248, allegato E, art. 5

  il potere-dovere del giudice tributario di disapplicare gli atti amministrativi costituenti il presupposto dell'imposizione - potere che è espressione del principio generale, di cui alla L. 20 marzo 1865, n. 2248, art. 5, allegato E, dettato dall'interesse, di rilevanza pubblicistica, all'applicazione in giudizio di tali atti solo se legittimi (D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 2, comma 3) - può essere esercitato, anche d'ufficio, indipendentemente dall'avvenuta impugnazione dell'atto avanti al giudice amministrativo.

  Il giudice tributario può disapplicare, anche d’ufficio e senza una precedente impugnazione davanti al giudice amministrativo, l’atto amministrativo che costituisce presupposto dell’imposizione, se lo ritiene illegittimo. Il potere incontra il limite del giudicato amministrativo che abbia già affermato la legittimità dell’atto nel contraddittorio delle parti.

• D.L. 22 ottobre 2016, n. 193, art. 1, comma 8, convertito dalla Legge 1 dicembre 2016, n. 225

  La disciplina sulla rappresentanza processuale di Agenzia delle Entrate-Riscossione non si applica, secondo il principio ribadito dalla Corte, al RTI misto nel caso in cui la procura al difensore sia rilasciata dal legale rappresentante di una mandante, previa autorizzazione dell’Agenzia; la rappresentanza della mandataria non si estende ai terzi estranei al rapporto d’appalto.

Massime di principio

• In un RTI misto, un requisito soggettivo di abilitazione professionale può essere limitato alle imprese che svolgono le prestazioni per le quali è richiesto; non va automaticamente esteso a chi svolge soltanto attività strumentali e non fungibili.
• La distinzione tra prestazioni principali e secondarie va verificata concretamente attraverso bando, disciplinare, convenzione e ripartizione effettiva dei compiti. La sola denominazione di un’attività come «supporto» non basta a escludere l’obbligo di abilitazione se, nella sostanza, l’impresa esercita attività riservate.
• La mandataria del RTI rappresenta il raggruppamento verso la stazione appaltante per gli atti collegati all’appalto, ma il mandato non trasforma il RTI in un soggetto autonomo né attribuisce automaticamente rappresentanza verso terzi.
• Per contestare la legittimazione o la paternità di un atto impositivo emesso nell’ambito di un RTI, occorre individuare quale impresa abbia concretamente svolto l’attività e adottato o sottoscritto l’atto.
• Il giudice tributario può valutare incidentalmente la legittimità degli atti amministrativi presupposti dell’imposizione e disapplicarli, anche d’ufficio, salvo che la loro legittimità sia già stata accertata con giudicato amministrativo.
• La cassazione con rinvio per mancato esame di questioni decisive non equivale a una pronuncia definitiva sulla validità dell’accertamento: il giudice di rinvio deve applicare i principi indicati e decidere gli aspetti rimasti assorbiti.