Sentenza del 13/09/2017 n. 21237 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, che aveva annullato un avviso di accertamento integrativo relativo al periodo d'imposta 2003, riguardante IVA, IRES, IRAP e altre imposte. L'Amministrazione ha dedotto, da un lato, l'insufficiente motivazione della sentenza sul fatto decisivo costituito dall'esistenza di nuovi elementi probatori e, dall'altro, la violazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43, comma 3, e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 57, comma 3. Secondo l'Agenzia, il secondo avviso non si fondava soltanto su un diverso apprezzamento della contabilità già esaminata, ma anche su documentazione extracontabile acquisita successivamente dalla Guardia di Finanza durante perquisizioni, dalla quale emergevano operazioni inesistenti e rapporti infragruppo precedentemente non conosciuti.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto entrambi i motivi di ricorso, cassato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia e rinviato la causa alla stessa Commissione, in diversa composizione, per un nuovo esame e per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. La Corte ha ribadito che un accertamento integrativo è legittimo solo se fondato su elementi nuovi, non conosciuti né conoscibili dall'Amministrazione al momento del primo accertamento, e purché l'avviso indichi specificamente tali elementi e gli atti o fatti dai quali sono stati acquisiti. Ha però ritenuto che la CTR non avesse adeguatamente spiegato perché la documentazione extracontabile e le risultanze delle successive perquisizioni non fossero elementi nuovi idonei a giustificare una diversa valutazione della contabilità già esaminata. La Cassazione non ha quindi definitivamente dichiarato valido l'avviso, ma ha disposto un nuovo giudizio.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43, comma 3

  Fino alla scadenza del termine stabilito nei commi precedenti l'accertamento può essere integrato o modificato in aumento mediante la notificazione di nuovi avvisi, in base alla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi. Nell'avviso devono essere specificatamente indicati, a pena di nullità, i nuovi elementi e gli atti o fatti attraverso i quali sono venuti a conoscenza dell'ufficio delle imposte.

  L'Amministrazione finanziaria può integrare o modificare in aumento un precedente accertamento soltanto quando acquisisce elementi nuovi, non conosciuti né conoscibili al momento dell'accertamento originario. L'avviso integrativo deve indicare specificamente sia i nuovi elementi sia la fonte della loro conoscenza.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 57, comma 3

  Fino alla scadenza del termine stabilito nei commi precedenti le rettifiche e gli accertamenti possono essere integrati o modificati, mediante la notificazione di nuovi avvisi, in base alla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi. Nell'avviso devono essere specificamente indicati, a pena di nullità, i nuovi elementi e gli atti o fatti attraverso i quali sono venuti a conoscenza dell'ufficio dell'imposta sul valore aggiunto.

  La stessa regola si applica agli accertamenti e alle rettifiche IVA: un secondo atto è ammissibile solo se basato su elementi sopravvenuti e realmente nuovi, adeguatamente descritti nell'atto impositivo.

• Art. 360, comma 1, nn. 3 e 5, c.p.c.

  Le disposizioni sono richiamate come fondamento dei motivi di ricorso per cassazione relativi, rispettivamente, alla violazione o falsa applicazione di legge e all'insufficiente motivazione su un fatto decisivo e controverso.

Massime di principio

• Un accertamento integrativo non può basarsi esclusivamente su una diversa valutazione di documenti, scritture contabili o fatti già conosciuti e disponibili durante il primo accertamento.
• Sono invece potenzialmente nuovi anche elementi extracontabili, documenti reperiti successivamente o informazioni acquisite tramite perquisizioni, se non erano conosciuti né concretamente conoscibili prima e se consentono una diversa ricostruzione dell'evasione.
• La novità va valutata in concreto: non è decisivo che il secondo accertamento riguardi gli stessi contribuenti, lo stesso periodo d'imposta o gli stessi fatti economici, purché la nuova contestazione si fondi su elementi probatori realmente sopravvenuti.
• L'avviso integrativo deve indicare con precisione i nuovi elementi e gli atti o fatti attraverso i quali l'Amministrazione li ha acquisiti; in mancanza, l'atto può essere nullo.
• Il giudice deve motivare specificamente perché gli elementi prodotti dall'Amministrazione siano o non siano nuovi e idonei a giustificare l'integrazione dell'accertamento.
• La cassazione con rinvio non equivale alla definitiva validazione dell'accertamento: significa che il giudice di merito deve riesaminare la causa applicando correttamente i criteri sulla novità degli elementi.