Sentenza del 09/09/2024 n. 24200 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il Comune ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana, che aveva riformato la decisione della Commissione tributaria provinciale di Firenze n. 608/1/2018 e riconosciuto l’esenzione IMU. La controversia riguardava l’avviso di accertamento per l’anno 2012, con cui il Comune chiedeva 74.725,21 euro, oltre accessori, per omessa dichiarazione e versamento dell’IMU su un immobile di proprietà dell’Opera, censito in categoria B1 e concesso in comodato alla Casa Francescana della Pietà. Con il primo motivo il Comune contestava l’esenzione perché la dichiarazione necessaria non era stata presentata nei termini; con il secondo sosteneva che il comodato a un altro ente impedisse l’esenzione per mancanza di utilizzo diretto; con il terzo contestava la prova del carattere non commerciale dell’attività svolta dall’utilizzatrice, non riconosciuta come ente ecclesiastico. La dichiarazione per il 2012 fu presentata soltanto il 18 dicembre 2017, dopo la notifica dell’accertamento.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo, ritenendo che il beneficio IMU richiedesse la presentazione della dichiarazione entro il termine perentorio del 30 novembre 2014 per gli anni 2012 e 2013. Ha inoltre stabilito che tale dichiarazione manifesta la volontà di avvalersi dell’agevolazione e non è una mera dichiarazione di scienza emendabile; presentarla dopo l’accertamento non consente quindi di recuperare il beneficio ormai decaduto. Il secondo e il terzo motivo sono stati dichiarati assorbiti. La Corte ha cassato la sentenza regionale e, decidendo nel merito, ha rigettato il ricorso originario della contribuente contro l’accertamento. Spese dell’intero giudizio compensate per la novità della questione.

Norme richiamate

• Art. 91-bis del D.L. 24 gennaio 2012, n. 1

  Dunque, alla stregua di quanto precede, va ritenuto che il riconoscimento del beneficio in esame postula l'assolvimento di un obbligo dichiarativo entro un determinato limite temporale, che l'art. 2, comma 2, comma 5-bis, D.L. 31 agosto 2013, n. 102 ha considerato avente natura decadenziale e che, in ogni caso, va considerato perentorio in ragione dello scopo perseguito e della funzione assolta, anche ove mancasse un'espressa indicazione della norma.

  L’articolo disciplina l’esenzione IMU e, per gli immobili a uso misto, i criteri di applicazione totale o proporzionale. La Corte lo inserisce nel quadro normativo che comporta l’obbligo di dichiarare il diritto all’esenzione nei termini stabiliti; il passaggio citato precisa che la decadenza discende dalla disciplina dichiarativa collegata e dalla funzione del termine.

• Art. 9, commi 6 e 8, del D.Lgs. 14 marzo 2011, n. 23

  Dal ricostruito quadro normativo emerge che in tema di IMU il legislatore, diversamente da quanto previsto per l'ICI, ha stabilito, ai fini del godimento dell'esenzione prevista dall'art. 7, comma 1, lett. i), D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 546, che qui interessa, la presentazione di una dichiarazione da parte del contribuente da effettuarsi tramite l'apposto modello ministeriale ed in un determinato termine finale, individuato - di regola - al 30 giugno dell'anno successivo a quello in cui il possesso degli immobili ha avuto inizio o sono intervenute variazioni rilevanti ai fini della determinazione dell'imposta e, per i soli anni 2012 e 2013, al 30 settembre 2014, termine questo poi - come sopra esposto - prorogato al 30 novembre 2014.

  La disciplina IMU prevede l’uso dei modelli ministeriali per le dichiarazioni e rinvia alle esenzioni dell’art. 7 del D.Lgs. n. 504/1992. Per il beneficio in esame la dichiarazione è necessaria e deve essere presentata entro il termine applicabile, prorogato al 30 novembre 2014 per il 2012 e il 2013.

• Art. 6 del D.M. 19 novembre 2012, n. 200

  in attuazione dell'art. 91 bis, comma 3, cit., è stato adottato il D.M. 19 novembre 2012, n. 200, che ha fissato i criteri per determinare il rapporto proporzionale di cui al comma 3 dell'art. 91-bis del citato decreto-legge n. 1 del 2012;

  Il decreto attua la disciplina sull’uso misto dell’immobile, fissando i criteri per determinare la quota proporzionale di esenzione. L’articolo 6 richiede agli enti non commerciali di presentare la dichiarazione con l’indicazione degli immobili interessati, anche quando l’esenzione è totale.

• Art. 2, comma 5-bis, del D.L. 31 agosto 2013, n. 102

  La dichiarazione in esame non riguarda solo le ipotesi di utilizzazione mista del bene, come sembrerebbe emergere dalle disposizioni dell'art. 91-bis, comma 2 e 3, D.L. 24 gennaio 2012, n. 1, giacché la previsione dell'art. 9, comma 6, D.Lgs. 14 marzo 2011, n. 23 aveva contemplato, ai fini che occupano, l'approvazione di modelli ministeriali per le dichiarazioni tout court, senza circoscriverla alla predetta ipotesi, come poi espressamente chiarito dall'art. 2, comma 1, D.M. 26 giugno 2014 nella parte in cui ha previsto l'obbligo della dichiarazione anche per gli immobili totalmente esenti, e come risulta dall'art. 2, comma 5-bis, D.L. 31 agosto 2013, n. 102, che ha stabilito, ai fini dell'applicazione dei benefici ivi considerati, la presentazione della dichiarazione entro un termine a pena di decadenza.

  L’obbligo dichiarativo si applica anche ai benefici dell’art. 7, comma 1, lett. i), e non soltanto agli immobili usati in modo misto o ai cosiddetti immobili merce. La presentazione oltre il termine comporta la decadenza dal beneficio.

• D.M. 26 giugno 2014, n. 75284

  La dichiarazione ha effetto anche per gli anni successivi sempre che non si verifichino modificazioni dei dati ed elementi dichiarati cui consegua un diverso ammontare dell'imposta dovuta;

  Il decreto approva il modello dichiarativo e stabilisce le relative modalità e scadenze. La dichiarazione va presentata entro il 30 giugno dell’anno successivo a quello di inizio del possesso o delle variazioni rilevanti; per gli anni 2012 e 2013 il termine fu prorogato al 30 novembre 2014. La dichiarazione continua a valere negli anni successivi se non intervengono modifiche rilevanti.

• Art. 7, comma 1, lett. i), del D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504

  Detta disciplina è stata funzionale a rendere compatibile la disciplina interna con quella eurounitaria in tema di aiuti di Stato, così come ritenuto nella decisione 2013/284/UE, del 19 dicembre 2012, della Commissione dell'Unione Europea, che ha considerato quale aiuto di stato, incompatibile con il mercato interno (art. 107 TFUE), l'esenzione ICI di cui all'art. 7, comma 1, lett. i), D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 e, per converso, lecita, perché non costituente aiuto di Stato, l'esenzione IMU che, seppur riconducibile alla sopra citata disposizione, era stata oggetto dalle modifiche apportate dalle sopra riportate disposizioni.

  L’esenzione riguarda gli immobili destinati alle attività previste dalla disposizione, svolte con modalità non commerciali. Nel regime IMU, diversamente da quello ICI, il suo riconoscimento è subordinato all’adempimento degli obblighi dichiarativi introdotti per rendere il beneficio compatibile con la disciplina europea sugli aiuti di Stato.

• Art. 2697 del codice civile

  La norma è richiamata dal Comune quanto all’onere della prova, ma la Corte non decide nel merito le contestazioni sulla prova dell’uso e del carattere non commerciale dell’attività: tali questioni sono assorbite dall’accoglimento del motivo sulla decadenza.

• Art. 360, primo comma, n. 3 e n. 5, del codice di procedura civile

  Il n. 3 è il parametro dei motivi di ricorso per violazione o falsa applicazione di legge; il n. 5 è invocato dal Comune per l’omesso esame di fatti. La Corte accoglie il primo motivo formulato ai sensi del n. 3 e dichiara assorbiti gli altri.

Massime di principio

• Per l’esenzione IMU degli enti non commerciali prevista dall’art. 7, comma 1, lett. i), non basta che l’immobile e l’attività possiedano in concreto i requisiti sostanziali: occorre anche presentare la dichiarazione richiesta entro il termine applicabile.
• La dichiarazione necessaria a manifestare la volontà di avvalersi dell’agevolazione ha natura negoziale e non è una semplice dichiarazione di scienza correggibile o integrabile dopo la scadenza. La sua omissione non può essere sanata presentandola dopo la notifica dell’accertamento.
• L’obbligo dichiarativo interessa anche gli immobili integralmente esenti e non soltanto quelli con utilizzazione mista. Per gli anni d’imposta 2012 e 2013 il termine indicato dalla decisione era il 30 novembre 2014.
• Se la decadenza è già maturata per mancata dichiarazione tempestiva, le questioni sull’utilizzo diretto dell’immobile, sul comodato a un altro ente e sul carattere commerciale o non commerciale dell’attività possono non essere esaminate, perché non incidono più sul diritto al beneficio.