Sentenza del 01/07/2024 n. 18012 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2013, con cui era stata negata a Unicar Srl la detrazione dell’IVA sulle autovetture acquistate, perché le operazioni erano ritenute soggettivamente inesistenti: la società Blue Eagle di Costa M. e C. Sas sarebbe stata una società cartiera interposta. L’Agenzia ha impugnato in Cassazione la sentenza della CTR del Lazio, sezione staccata di Latina, che aveva annullato l’accertamento, deducendo con due motivi la violazione delle regole sull’onere della prova e sulla detrazione IVA: la CTR avrebbe svalutato gli indizi della frode e omesso di applicare il criterio della diligenza esigibile dall’operatore accorto. Unicar ha eccepito preliminarmente l’inesistenza del ricorso per mancanza della firma digitale; le Sezioni Unite, con sentenza n. 6477 del 12 marzo 2024, hanno superato l’eccezione, ritenendo desumibile la paternità dell’atto dalla notificazione tramite PEC dell’Avvocatura dello Stato e dal deposito della copia analogica attestata conforme.

La decisione

La Cassazione ha accolto entrambi i motivi, esaminati congiuntamente, cassando la sentenza della CTR e rinviando alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. Ha ritenuto che l’Agenzia avesse fornito elementi indiziari idonei sia sull’interposizione della cartiera sia sulla consapevolezza, o conoscibilità con l’ordinaria diligenza, della frode da parte dell’acquirente. La CTR aveva fondato la decisione anche su circostanze non risultanti dagli atti o irrilevanti, aveva svalutato senza adeguata giustificazione l’acquisto a prezzo inferiore al mercato e aveva trascurato che la cedente era priva di struttura e personale. Il giudice di rinvio dovrà rivalutare complessivamente gli indizi e, solo se li riterrà gravi, precisi e concordanti, valutare la prova contraria di Unicar, compresa la sua buona fede e la diligenza adottata. Non è stata quindi definita in via definitiva la spettanza della detrazione, ma la decisione favorevole a Unicar è stata annullata.

Norme richiamate

• Art. 19 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  il diniego del diritto di detrazione, rappresentando un'eccezione al principio di neutralità dell'Iva che tale diritto costituisce, pone a carico dell'Amministrazione finanziaria provare che, a fronte dell'esibizione del titolo, difettano, le condizioni, oggettive e soggettive, per la detrazione

  La detrazione può essere negata per operazioni soggettivamente inesistenti quando l’Amministrazione dimostri che il cedente indicato in fattura non è quello effettivo e che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere, usando l’ordinaria diligenza professionale, che l’operazione si inseriva in un’evasione.

• Art. 21, comma 7, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  il diniego del diritto di detrazione, rappresentando un'eccezione al principio di neutralità dell'Iva che tale diritto costituisce, pone a carico dell'Amministrazione finanziaria provare che, a fronte dell'esibizione del titolo, difettano, le condizioni, oggettive e soggettive, per la detrazione

  Nel caso di fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti, l’indicazione formale dell’operazione in fattura non basta a fondare la detrazione se sono provati i presupposti per negarla. La prova dell’Amministrazione può essere indiziaria; una volta assolto il relativo onere, spetta al contribuente dimostrare la propria buona fede e la diligenza concretamente adottata.

• Art. 2697, comma 2, del codice civile

  solo in un secondo momento, qualora ritenga tali elementi dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, deve dare ingresso alla valutazione della prova contraria offerta dal contribuente, a tanto onerato dall' art. 2697 , comma secondo, cod. civ.

  Il riparto dell’onere probatorio è progressivo: l’Amministrazione deve prima presentare indizi idonei della frode e della consapevolezza o conoscibilità del cessionario; se il giudice li considera gravi, precisi e concordanti, il contribuente deve fornire la prova contraria, inclusa quella della buona fede e della diligenza.

• Artt. 2727 e 2729 del codice civile

  il giudice tributario di merito, investito della controversia sulla legittimità e fondatezza dell'atto impositivo, è tenuto a valutare, singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi forniti dall'amministrazione finanziaria, estrinsecando in motivazione i risultati del proprio giudizio

  Gli indizi addotti dall’Amministrazione devono essere esaminati sia individualmente sia nel loro insieme, verificandone gravità, precisione e concordanza. La motivazione deve rendere comprensibile tale valutazione; la carenza di personale e struttura del fornitore e il prezzo inferiore al mercato possono assumere rilievo, nel contesto concreto, per inferire la conoscibilità della frode.

• Art. 360, primo comma, n. 3, del codice di procedura civile

  La Cassazione ha esaminato le censure come denuncia di violazione o falsa applicazione di norme di diritto, controllando la correttezza giuridica e logico-formale della valutazione probatoria compiuta dalla CTR, non procedendo a un nuovo giudizio di merito.

• Art. 380-bis, terzo comma, del codice di procedura civile, nel testo ratione temporis vigente

  Con ordinanza interlocutoria n. 13879 del 2022 adottata, ai sensi del terzo comma dell' art. 380-bis c.p.c. (ratione temporis vigente), dalla Sesta Sezione Tributaria

  La norma è richiamata per la fase interlocutoria che precedette la rimessione della trattazione alla pubblica udienza; nel caso concreto non fonda la decisione sui motivi tributari.

• Art. 374 del codice di procedura civile

  reputando sussistente una questione di massima di particolare importanza in ordine al vizio ravvisabile nel ricorso per Cassazione nativo digitale ma privo della firma digitale del difensore (nella specie, dell'avvocato dello Stato il cui nominativo è indicato in calce al ricorso stesso), trasmise gli atti al Primo Presidente ai sensi dell' art. 374 c.p.c., per l'eventuale assegnazione della causa alle Sezioni unite di questa Corte.

  La disposizione ha consentito la rimessione alle Sezioni Unite della questione di massima importanza relativa alla validità del ricorso nativo digitale privo di firma digitale; le Sezioni Unite hanno poi ritenuto superato il vizio sulla base degli elementi che attestavano con certezza la paternità dell’atto.

Massime di principio

• Nelle contestazioni di detrazione IVA per operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare l’interposizione del cedente formale e fornire elementi da cui risulti che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere, secondo l’ordinaria diligenza professionale, che l’operazione si inseriva in un’evasione; non è necessario dimostrare la partecipazione all’accordo criminoso o la piena consapevolezza della frode.
• La prova dell’Amministrazione può essere presuntiva. La mancanza di struttura e personale del fornitore, insieme a condizioni commerciali anomale come un prezzo inferiore al mercato, può costituire un quadro indiziario rilevante e non va isolata dagli altri elementi del caso.
• Se il giudice ritiene gli indizi dell’Amministrazione gravi, precisi e concordanti, il contribuente deve dimostrare la propria buona fede e di avere adottato le verifiche ragionevolmente esigibili da un operatore accorto, secondo le circostanze concrete.
• Il giudice di merito deve valutare gli indizi sia singolarmente sia nel loro complesso e motivare il percorso seguito. Non può fondare la decisione su fatti non risultanti dagli atti, né svalutare indizi pertinenti con spiegazioni meramente assertive o trascurare elementi potenzialmente decisivi.
• La mancanza della firma digitale sull’originale informatico non comporta necessariamente l’inesistenza del ricorso quando la paternità dell’atto sia desumibile con certezza da elementi qualificanti, come la notificazione dalla PEC istituzionale censita e il deposito di una copia analogica attestata conforme dal difensore.