Cassazione Civile, Ordinanza n. 14853/2023 del 26/05/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce dal diniego parziale di rimborso di un'eccedenza IVA maturata da una società in relazione a operazioni ritenute non imponibili per esportazione e a operazioni triangolari intracomunitarie. L'Ufficio aveva contestato, per le cessioni all'esportazione, che le bollette doganali recassero un codice MRN rilasciato da uffici doganali non italiani, pur essendo le merci state imballate e caricate in Italia, ritenendo così non dimostrata l'effettiva uscita dal territorio UE. Per quattro operazioni triangolari aveva inoltre negato il rimborso sostenendo che mancasse la prova che il trasporto/spedizione fosse avvenuto a cura o nome della contribuente e che alcune CMR fossero irregolari o incomplete. In Cassazione l'Agenzia ha dedotto falsa applicazione delle norme doganali e dell'art. 8 d.P.R. n. 633/1972, sostenendo che la prova dell'esportazione definitiva dovesse passare necessariamente dal DAU presentato alla dogana di partenza. La società ha proposto ricorso incidentale, contestando la parte della decisione che aveva negato la non imponibilità di alcune triangolazioni e lamentando sia la falsa applicazione dell'art. 58 d.l. n. 331/1993, sia l'omesso esame di un fatto decisivo relativo alla completezza di una CMR.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo corretta la decisione di merito nella parte in cui aveva escluso che il solo fatto che il MRN provenisse da uffici doganali non italiani impedisse, di per sé, di provare l'uscita delle merci dal territorio UE. Ha invece accolto il ricorso incidentale della società contribuente: ha affermato il principio secondo cui, nelle operazioni triangolari intracomunitarie, la prima cessione non è imponibile se la merce, pur trasportata dal primo acquirente nel territorio dello Stato del cessionario, è destinata al terzo soggetto passivo e il primo acquirente è meramente interposto; inoltre ha ritenuto fondati i motivi sulle CMR, osservando che la CTR aveva valorizzato profili meramente formali e che era stato omesso l'esame di un fatto storico decisivo, ossia la completezza di uno degli esemplari della lettera di vettura. Ne è conseguita la cassazione con rinvio della sentenza impugnata, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 30, comma 2, lett. b), d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  La disposizione è richiamata come base del rimborso dell'eccedenza IVA maturata per operazioni non imponibili.

• art. 8, comma 1, lett. a), d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Per le esportazioni al di fuori del territorio UE, l'esenzione/non imponibilità richiede la prova certa dell'uscita effettiva delle merci dal territorio doganale dell'Unione.

• art. 58 d.l. 30 agosto 1993, n. 331

  Nelle operazioni triangolari intracomunitarie non è imponibile la prima cessione se i beni sono trasportati o spediti in altro Stato membro a cura o a nome del cedente, anche per incarico dei cessionari.

• art. 161, par. 5, Reg. (CEE) n. 2913/1992

  Richiamato dall'Ufficio a sostegno della tesi per cui la dichiarazione di esportazione sarebbe collegata alla dogana del luogo in cui è stabilito l'esportatore.

• art. 791 Reg. (CEE) n. 2454/1993

  Richiamato dall'Ufficio per sostenere la necessità del DAU presentato alla dogana di partenza.

• artt. 793 e ss. Reg. (CEE) n. 2454/1993

  Sono indicati come disciplina che consente il rilascio del visto uscire da parte dell'ultima dogana sita nel territorio dell'Unione.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro di legittimità usato per le censure di falsa applicazione di legge.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  È il parametro di legittimità usato per denunciare l'omesso esame di un fatto decisivo.

• art. 14, paragrafo 1, direttiva 2006/112/CE

  Richiamato per affermare che conta il trasferimento del potere di disporre del bene come proprietario, non un mero dato formale.

• art. 138, paragrafo 1, direttiva 2006/112/CE

  Richiamato quale base unionale dell'esenzione per cessioni intracomunitarie, applicabile solo all'operazione cui sia imputabile il trasporto unico.

• art. 146, paragrafo 1, lettera b), direttiva 2006/112/CE

  L'esenzione per esportazioni richiede la prova certa del rispetto dei requisiti sostanziali, con possibilità di prova dell'uscita effettiva.

Massime di principio

• Nelle esportazioni ai fini IVA la prova della non imponibilità non è legata in modo esclusivo alla produzione del DAU nazionale: è sufficiente una prova certa e incontrovertibile dell'effettiva uscita delle merci dal territorio doganale dell'Unione, anche mediante documentazione equipollente autenticata da autorità doganali.
• La mera provenienza del codice MRN da una dogana non italiana non esclude di per sé la tracciabilità e la prova dell'esportazione, se dal complesso documentale risulta l'effettiva uscita dal territorio UE.
• Nelle operazioni triangolari intracomunitarie la prima cessione è non imponibile solo se il primo acquirente è realmente interposto e la merce è vincolata sin dall'origine alla consegna al cessionario finale; occorre una valutazione globale delle circostanze concrete e della reale disponibilità del bene.
• Ai fini della prova delle cessioni intracomunitarie o triangolari non devono essere valorizzate irregolarità meramente formali della CMR quando la documentazione consenta comunque di identificare trasportatore, veicolo e effettivo trasferimento della merce all'estero.
• L'omesso esame di un documento o fatto storico decisivo sulla completezza della prova documentale integra vizio censurabile in cassazione quando quel fatto è idoneo a incidere sull'accertamento della destinazione estera delle merci.

Come è indicizzato