Sentenza del 18/09/2019 n. 5103 - Comm. Trib. Reg. per il Lazio

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva emesso due avvisi di accertamento per IRES, sanzioni e interessi relativi agli anni 2012 e 2013, disconoscendo in parte l'agevolazione ACE. La società aveva incluso tra gli incrementi del capitale proprio anche i crediti dei soci successivamente rinunciati o compensati con l'aumento di capitale. L'Ufficio aveva escluso tali importi ritenendo agevolabili soltanto i crediti derivanti da precedenti finanziamenti in denaro alla società e sostenendo che la società non ne avesse provato l'origine finanziaria. La società ha contestato tale interpretazione, sostenendo che la legge non richiede la provenienza dei crediti da finanziamenti, ma soltanto che si tratti di crediti pecuniari rinunciati con finalità di apporto patrimoniale.

La decisione

La Commissione tributaria regionale del Lazio ha accolto l'appello della società e annullato integralmente gli avvisi di accertamento. Ha stabilito che, ai fini ACE, la rinuncia incondizionata dei soci a crediti pecuniari costituisce un conferimento in denaro rilevante, anche quando i crediti non derivino da precedenti finanziamenti alla società, purché la rinuncia sia finalizzata al rafforzamento patrimoniale. L'esclusione operata dall'Agenzia delle Entrate è stata ritenuta basata su un'interpretazione restrittiva, non prevista dalla normativa primaria o attuativa e contraria alla ratio dell'agevolazione. I crediti sono stati inoltre ritenuti provati mediante la loro iscrizione in bilancio, le scritture contabili, la documentazione bancaria e la delibera di aumento di capitale, non contestate specificamente dall'Ufficio. Le spese di entrambi i gradi sono state compensate in ragione della controvertibilità della questione interpretativa.

Norme richiamate

• Art. 1 del decreto-legge n. 201/2011

  "rendimento nozionale del nuovo capitale proprio"; "i conferimenti in denaro"

  La disposizione consente di dedurre dal reddito il rendimento nozionale degli incrementi del capitale proprio derivanti da conferimenti in denaro. Non richiede che i crediti rinunciati dai soci derivino necessariamente da precedenti finanziamenti alla società; è sufficiente che siano crediti pecuniari e che la rinuncia realizzi un apporto patrimoniale.

• Decreto ministeriale 14 marzo 2012

  "si considera conferimento in danaro la rinunzia incondizionata dei soci al diritto alla restituzione dei crediti verso la società"

  La normativa attuativa ricomprende tra i conferimenti in denaro la rinuncia incondizionata dei soci ai crediti verso la società, senza distinguere tra crediti finanziari e crediti aventi diversa origine, purché pecuniari e destinati al rafforzamento patrimoniale.

• Art. 2220 del codice civile

  La decisione considera il termine di conservazione delle scritture contabili distinto dall'onere processuale di provare i fatti costitutivi della pretesa; tuttavia, la prova può essere fornita anche mediante bilanci, scritture contabili e documentazione bancaria disponibile.

• Art. 2697 del codice civile

  Il contribuente che invoca l'agevolazione deve provare la consistenza dei crediti pecuniari rinunciati e la loro destinazione ad apporto patrimoniale. Nel caso concreto tale prova è stata ritenuta raggiunta attraverso la documentazione prodotta e non specificamente contestata dall'Ufficio.

• Art. 10, comma 3, della legge n. 212/2000

  La disposizione riguarda la non applicabilità delle sanzioni in presenza di obiettive condizioni di incertezza normativa. La questione non è stata esaminata favorevolmente in primo grado; in appello l'annullamento degli accertamenti ha reso assorbita la controversia sulle sanzioni.

• Art. 6, comma 2, del decreto legislativo n. 472/1997

  La norma disciplina l'esclusione delle sanzioni in caso di obiettiva incertezza sulla portata della disposizione tributaria. Anche tale profilo è rimasto sostanzialmente assorbito dall'annullamento degli atti impositivi.

• Art. 2467 del codice civile

  Il riferimento serve a distinguere i crediti derivanti da finanziamenti dei soci dagli altri crediti pecuniari. La decisione chiarisce che tale distinzione civilistica non può essere utilizzata per restringere l'ambito dell'ACE in assenza di una specifica previsione tributaria.

• Principio contabile OIC 28

  "se dalle evidenze disponibili è desumibile che la natura della transazione è il rafforzamento patrimoniale della società"

  La decisione ritiene che la rinuncia del socio a un credito pecuniario possa essere contabilizzata come apporto a patrimonio netto, indipendentemente dalla natura finanziaria o commerciale originaria, quando risulti la finalità di rafforzamento patrimoniale.

• Cassazione n. 6104/2019

  È richiamata a sostegno del valore probatorio delle risultanze di bilancio circa l'esistenza e la consistenza dei crediti, salvo contestazioni specifiche e adeguate.

• Cassazione n. 3946/2018

  È richiamata per affermare l'ammissibilità della compensazione tra crediti commerciali dei soci e debiti derivanti da aumenti di capitale e per escludere che tale operazione pregiudichi i diritti dei creditori sociali.

Massime di principio

• Ai fini ACE, la rinuncia incondizionata del socio a un credito pecuniario verso la società può costituire un conferimento in denaro rilevante anche se il credito non deriva da un precedente finanziamento, purché la rinuncia abbia effettiva finalità di rafforzamento patrimoniale.
• L'Amministrazione finanziaria non può introdurre, tramite circolari o interpretazioni amministrative, requisiti ulteriori e più restrittivi rispetto a quelli previsti dalla legge e dal decreto attuativo.
• In una controversia sull'ACE, il contribuente deve documentare l'esistenza, l'importo e la natura pecuniaria dei crediti rinunciati, nonché il collegamento della rinuncia con l'incremento del patrimonio netto.
• Le iscrizioni in bilancio, le scritture contabili, le delibere societarie e la documentazione bancaria possono costituire elementi probatori idonei, soprattutto quando l'Ufficio non ne contesti specificamente attendibilità o quantificazione.
• La finalità antielusiva dell'ACE non giustifica l'esclusione automatica dei crediti commerciali rinunciati: rileva che l'apporto sia in denaro o in un credito pecuniario, non in natura, e che produca un effettivo rafforzamento patrimoniale.