Sentenza del 13/12/2024 n. 32315 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento IVA per l’anno d’imposta 2008, con cui l’Agenzia contestava a Complast operazioni intracomunitarie fittizie e l’indebita emissione di fatture esenti: la merce sarebbe stata venduta in Italia, anziché alla società rumena A.A. S.r.l. La CTP di Treviso, con sentenza n. 91/02/14, aveva accolto il ricorso della società; la CTR del Veneto, con sentenza n. 797/26/15 del 7 maggio 2015, aveva invece accolto l’appello dell’Agenzia. Complast ha proposto sei motivi in Cassazione: (1) invalidità della sottoscrizione dell’avviso; (2) violazione delle regole sull’onere della prova e insufficienza degli indizi; (3) violazione della direttiva IVA e motivazione apparente o contraddittoria; (4) illegittimità della motivazione dell’avviso per mancata allegazione degli atti richiamati; (5) illegittimo impiego di documentazione acquisita nel procedimento penale e omesso esame dei relativi rilievi; (6) applicazione delle sanzioni senza colpevolezza.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Il primo motivo è stato dichiarato inammissibile: la CTR aveva accertato che l’avviso era stato firmato da un funzionario delegato e la società non aveva trascritto né specificamente localizzato gli atti necessari a contestare tale accertamento. Il quarto motivo è risultato infondato quanto alla motivazione per relationem: l’avviso riportava, anche in forma riassuntiva e per stralci, gli elementi essenziali degli atti richiamati; per il resto è stato dichiarato inammissibile perché generico e confondeva motivazione dell’atto e prova in giudizio. Il secondo e il terzo motivo sono stati respinti: la CTR aveva ritenuto sufficienti e concordanti gli indizi dell’Ufficio, idonei a spostare sul contribuente l’onere della prova contraria, e aveva motivato in modo congruo; le censure miravano in realtà a una nuova valutazione dei fatti, non consentita in Cassazione. Il quinto motivo è stato disatteso: oltre a presentare profili d’inammissibilità per la commistione di censure eterogenee, la CTR poteva valutare anche le risultanze del processo penale insieme agli altri elementi probatori. Il sesto motivo è stato rigettato: la CTR aveva escluso la buona fede della società, circostanza ritenuta sufficiente a giustificare le sanzioni. Complast è stata condannata a pagare le spese del giudizio di Cassazione, liquidate in 5.500 euro, oltre alle spese di prenotazione a debito; è stato inoltre dichiarato sussistente, ove dovuto, l’obbligo di versare un ulteriore contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso. Il valore dichiarato della lite era di 42.527 euro.

Norme richiamate

• Art. 42 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, e art. 56 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  ai sensi dell' art. 42 del D.P.R. n. 600 del 1973 , richiamato, quanto all'IVA, dall' art. 56 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 , l'avviso di accertamento deve essere sottoscritto dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato.

  L’avviso di accertamento IVA può essere firmato dal capo dell’ufficio oppure da un impiegato della carriera direttiva munito di delega. La censura sulla firma deve inoltre essere proposta in modo autosufficiente, indicando gli atti rilevanti e la loro collocazione nel giudizio.

• Art. 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212

  nel regime introdotto dall' art. 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212 , l'obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche "per relationem", ovverosia mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, che siano collegati all'atto notificato, quando lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale, cioè l'insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell'atto o del documento necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato.

  La motivazione per relationem è legittima se l’atto notificato riporta il contenuto essenziale dei documenti richiamati, anche in forma riassuntiva, così da consentire al contribuente di comprendere la pretesa e al giudice di controllarla. Non è necessario allegare integralmente ogni documento richiamato: l’allegazione riguarda quelli non riprodotti nella parte essenziale e non già conosciuti dal contribuente.

• Art. 39, comma 1, del D.P.R. n. 600 del 1973, e art. 54 del D.P.R. n. 633 del 1972

  la legge - rispettivamente art. 39 , comma 1, del D.P.R. n. 600 del 1973 (richiamato dal successivo art. 40 per quanto riguarda la rettifica delle dichiarazioni di soggetti diversi dalle persone fisiche) ed art. 54 del D.P.R. n. 633 del 1972 - dispone che l'inesistenza di passività dichiarate, nel primo caso, o le false indicazioni, nel secondo, possono essere desunte anche sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, senza necessità che l'Ufficio fornisca prove "certe".

  In materia di accertamento tributario, anche le false indicazioni rilevanti ai fini IVA possono essere provate mediante presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti. Il giudice valuta gli indizi forniti dall’Amministrazione e, se li ritiene idonei, spetta al contribuente offrire prova contraria.

• Artt. 2727 e seguenti e art. 2697, secondo comma, del codice civile

  solo in un secondo momento, ove ritenga tali elementi dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, deve dare ingresso alla valutazione della prova contraria offerta dal contribuente, che ne è onerato ai sensi degli artt. 2727 e ss. e 2697, comma 2, c.c.

  Quando l’Amministrazione produce presunzioni semplici qualificate e il giudice le ritiene gravi, precise e concordanti, l’onere passa al contribuente, che deve fornire la prova contraria. La regola non esonera il giudice dal valutare gli elementi indiziari, singolarmente e nel loro insieme.

• Art. 5 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  l' art. 5 D.Lgs. n. 472 del 1997 , applicando alla materia fiscale il principio sancito in generale dall' art. 3 L. n. 689 del 1981 , stabilisce che non è sufficiente la mera volontarietà del comportamento sanzionato, essendo richiesta anche la consapevolezza del contribuente, a cui deve potersi rimproverare di aver tenuto un comportamento, se non necessariamente doloso, quantomeno negligente.

  Per applicare una sanzione tributaria occorre una condotta cosciente e volontaria, rimproverabile almeno a titolo di negligenza; dolo o colpa non devono essere dimostrati dall’Amministrazione, poiché la colpevolezza si presume fino a prova contraria. La buona fede esclude la responsabilità solo quando l’errore sia inevitabile e l’ignoranza incolpevole non superabile con la normale diligenza.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, e art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228

  Poiché il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013 ed è rigettato, sussistono le condizioni per dare atto - ai sensi dell' art. 1 , comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228 , che ha aggiunto il comma 1-quater dell'art. 13 del testo unico di cui al D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 - della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la stessa impugnazione, ove dovuto.

  Quando un’impugnazione proposta dopo il 30 gennaio 2013 è integralmente rigettata, il giudice dà atto dei presupposti processuali per il versamento di un ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per l’impugnazione, se dovuto.

Massime di principio

• La motivazione di un avviso tributario può richiamare altri atti senza allegarli integralmente, purché l’avviso esponga, anche in sintesi, gli elementi essenziali che sostengono la pretesa e permetta al contribuente di comprenderla e contestarla.
• La motivazione dell’atto e la prova della pretesa in giudizio sono questioni distinte: la legittimità della motivazione non richiede che ogni elemento probatorio sia già allegato all’avviso.
• Le presunzioni possono fondare un accertamento IVA quando, considerate singolarmente e nel loro insieme, siano gravi, precise e concordanti. Se il giudice le ritiene tali, il contribuente deve fornire prova contraria.
• Il giudice tributario può utilizzare e valutare anche risultanze provenienti da un procedimento penale, insieme agli altri elementi acquisiti; la scelta delle fonti di convincimento e la loro valutazione spettano al giudice di merito.
• In Cassazione non è possibile ottenere una nuova valutazione dei fatti presentando come violazione di legge una contestazione del peso o della sufficienza degli indizi. I motivi devono inoltre essere specifici e autosufficienti, indicando gli atti e i documenti rilevanti e dove siano reperibili.
• Le sanzioni tributarie richiedono una condotta cosciente e volontaria almeno negligente. Il contribuente che invoca la buona fede deve dimostrare un errore inevitabile, non superabile usando la normale diligenza.