Cassazione Civile, Ordinanza n. 19571/2022 del 17/06/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso dall'Agenzia delle Entrate nei confronti della società per il recupero a tassazione, ai fini IRES, IVA e IRAP dell'anno 2013, di varie componenti di reddito ritenute indeducibili. In Cassazione l'Ufficio impugna la sentenza della CTR che aveva annullato l'avviso limitatamente a due poste: l'accantonamento per il trattamento di fine mandato dell'amministratore e le somme corrisposte a titolo di diarie e rimborsi spese ai dipendenti. Con il primo motivo l'Agenzia sostiene che la CTR abbia erroneamente ritenuto deducibili gli accantonamenti per TFM anche in assenza di un atto scritto con data certa anteriore all'inizio del rapporto, in violazione degli artt. 105 e 17 TUIR. Con il secondo motivo deduce, con riferimento a diarie e rimborsi, la violazione dell'art. 51 TUIR e dell'art. 2697 c.c., assumendo che i dipendenti dovessero essere qualificati come trasfertisti e che quindi andasse applicato il regime del comma 6 dell'art. 51, non quello del comma 5.

La decisione

La Corte accoglie il primo motivo e rigetta il secondo. Cassa la sentenza impugnata limitatamente alla questione del trattamento di fine mandato dell'amministratore e rinvia alla CTR della Campania in diversa composizione, affinché verifichi se ricorrano i presupposti di deducibilità del relativo accantonamento alla luce del principio affermato dalla Cassazione. È confermato invece l'annullamento dell'avviso nella parte relativa a diarie e rimborsi spese ai dipendenti, perché la CTR ha correttamente escluso l'applicabilità del regime dei trasfertisti in mancanza dei presupposti normativi.

Norme richiamate

• art. 105 d.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR)

  Gli accantonamenti ai fondi per indennità di fine rapporto sono deducibili secondo il principio di competenza nei limiti delle quote maturate, e la disciplina si estende anche al trattamento di fine mandato degli amministratori nei casi previsti dalla legge.

• art. 17, comma 1, lett. c), d.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR)

  Le indennità derivanti dalla cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa rientrano nel perimetro normativo richiamato per la deducibilità per competenza del TFM, purché il diritto risulti da atto scritto con data certa anteriore all'inizio del rapporto.

• art. 95, comma 5, d.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR)

  In mancanza dell'atto scritto con data certa anteriore, per il TFM si applica il principio di cassa, come per i compensi spettanti agli amministratori.

• art. 51, commi 5 e 6, d.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR)

  Il comma 5 disciplina le indennità di trasferta; il comma 6 si applica solo ai lavoratori trasfertisti che presentino contestualmente i presupposti normativi richiesti e prevede la concorrenza al reddito nella misura del 50%.

• art. 7-quinquies d.l. n. 193 del 2016, conv. con modif. in L. n. 225 del 2016

  La norma di interpretazione autentica precisa che il regime dei trasfertisti si applica solo in presenza congiunta di sede di lavoro non indicata, attività che comporta continua mobilità e indennità fissa corrisposta senza distinguere le trasferte effettive.

• art. 2697 c.c.

  La Corte esclude la violazione della norma sull'onere della prova, rilevando che la CTR ha svolto un accertamento in fatto positivo e non ha invertito la regola di giudizio.

Massime di principio

• In tema di redditi d'impresa, gli accantonamenti per trattamento di fine mandato degli amministratori sono deducibili per competenza solo se la previsione del trattamento risulta da un atto scritto con data certa anteriore all'inizio del rapporto e con indicazione dell'importo; in difetto, opera il principio di cassa.
• La disciplina fiscale del trattamento di fine mandato va coordinata con quella dei compensi agli amministratori: se mancano i presupposti formali richiesti per la deduzione per competenza, l'accantonamento è deducibile solo nell'esercizio del pagamento.
• La qualificazione dei dipendenti come trasfertisti richiede la contestuale presenza di tutti i presupposti stabiliti dalla norma di interpretazione autentica; la mera corresponsione di un'indennità fissa non basta.
• Quando il giudice di merito accerta in fatto l'assenza di alcuni requisiti normativi per l'applicazione di un regime agevolativo o speciale, non si configura di per sé violazione dell'art. 2697 c.c., se non vi è inversione dell'onere probatorio ma soltanto valutazione del materiale istruttorio.

Come è indicizzato