Cassazione Civile, Sentenza n. 3595/2023 del 06/02/2023

Esito

La controversia

Il ricorrente chiedeva il rimborso dell'Euroritenuta (retenuta subita all'estero su redditi di capitale) dopo aver definito la propria posizione tramite la procedura di collaborazione volontaria (voluntary disclosure). L'Ufficio aveva liquidato imposte senza scomputare l'Euroritenuta; il contribuente aveva pagato quanto richiesto e successivamente presentato istanza di rimborso pari a euro 59.527,01. Dopo il silenzio-rifiuto il contribuente ricorse in sede tributaria, dove CTP e CTR rigettarono la domanda ritenendo mancante la prova delle ritenute estere e ritenendo il rimborso precluso in caso di voluntary disclosure.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto i primi due motivi del ricorso principale (violazione normativa e travisamento della prova), ritenendo che: (i) la normativa comunitaria (Direttiva 2003/48/CE), l'attuazione nazionale e gli accordi internazionali impediscono di escludere a priori il diritto al rimborso dell'Euroritenuta anche se il contribuente ha definito la propria posizione con voluntary disclosure; (ii) la CTR ha omesso di valutare la documentazione bancaria prodotta che attestava le ritenute subite, travisando le risultanze processuali. Perciò la sentenza impugnata è cassata e la causa è rinviata alla CTR Lombardia in diversa composizione per nuovo esame (compresa la valutazione sulle spese). Il ricorso incidentale proposto dall'Agenzia è stato rigettato.

Norme richiamate

• legge 15 dicembre 2014, n. 186

  Ha introdotto in Italia la procedura di collaborazione volontaria (voluntary disclosure) che consente la regolarizzazione di redditi esteri omessi; tale procedura non esclude a priori il diritto al rimborso dell'Euroritenuta pagata all'estero.

• d.lgs. 18 aprile 2005, n. 84 (recepimento Direttiva 2003/48/CE)

  Norma di attuazione che disciplina l'Euroritenuta e prevede il riconoscimento del credito d'imposta e, in caso di eccedenza o mancata applicabilità del credito, il diritto al rimborso; va interpretata in coordinamento con la direttiva e le convenzioni internazionali.

• Direttiva 2003/48/CE del 3 giugno 2003

  Mira a evitare la doppia imposizione sui redditi da risparmio e riconosce, nei principi, l'obbligo di evitare duplicazioni fiscali; i suoi principi sono applicabili anche quando il reddito è emerso tramite voluntary disclosure e impongono un'interpretazione nazionale che consenta il rimborso dell'Euroritenuta.

• art. 165 TUIR

  Stabilisce le condizioni per il riconoscimento del credito d'imposta per imposte pagate all'estero (produzione del reddito all'estero, concorso alla formazione del reddito complessivo, pagamento a titolo definitivo); tuttavia non può essere usato per negare automaticamente il rimborso quando, per specifiche ragioni (es. voluntary disclosure), l'applicazione tecnica del credito risultasse impraticabile.

• art. 21 d.lgs. 546/1992

  Norma processuale che disciplina i termini per proporre istanze di rimborso in sede giurisdizionale; la Corte ha ritenuto che il termine biennale invocato dall'Avvocatura sia decorrente dalla conclusione dei pagamenti connessi alla voluntary disclosure.

• art. 75 DPR 29 settembre 1973, n. 600

  «nell'applicazione delle disposizioni concernenti le imposte sui redditi, sono fatti salvi accordi internazionali resi esecutivi in Italia»

  Conferma la prevalenza logico-giuridica degli accordi internazionali nell'applicazione delle imposte sui redditi; indicazione di priorità delle fonti internazionali in materia di doppia imposizione.

• art. 169 TUIR

  «si applicano, se più favorevoli al contribuente, anche in deroga agli accordi internazionali contro la doppia imposizione»

  Prevede che le disposizioni del TUIR si applichino quando più favorevoli al contribuente, anche in deroga agli accordi internazionali, ma la Corte ricorda che l'orientamento comunitario e convenzionale impone comunque una lettura coordinata a favore del rimborso quando la direttiva/accordo lo prevedono.

• art. 17 d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241

  Prevede modalità di compensazione delle imposte; citato come alternativa prevista dall'art.10 d.lgs. n.84 per l'utilizzo della ritenuta estera.

• Accordo tra la Comunità europea e la Confederazione svizzera del 26 ottobre 2004

  Stabilisce misure equivalenti alla direttiva 2003/48/CE per la Svizzera e contribuisce a vietare la doppia imposizione, imponendo che gli Stati riconoscano crediti o rimborsi coerenti con gli obblighi convenzionali.

• art. 5-quater d.l. 28 giugno 1990, n. 167 (come inserito dalla legge n.186/2014)

  Individua la procedura e gli effetti formali della voluntary disclosure nel sistema nazionale; richiamo formale alla gestione amministrativa della procedura senza voler equiparare gli effetti sostanziali alla figura dell'accertamento con adesione.

Massime di principio

• La procedura di voluntary disclosure non impedisce automaticamente il riconoscimento del rimborso dell'Euroritenuta pagata all'estero: le norme comunitarie e gli accordi internazionali che vietano la doppia imposizione prevalgono su interpretazioni nazionali restrittive.
• Il diritto al credito d'imposta ai sensi dell'art.165 TUIR richiede specifiche condizioni, ma quando tali condizioni tecniche impediscono l'utilizzo del credito la normativa nazionale di recepimento della direttiva (art.10 d.lgs. n.84/2005) ammette il rimborso dell'Euroritenuta o altre modalità di ristoro.
• La prova delle ritenute estere può essere data tramite documentazione bancaria e il giudice deve valutare effettivamente tale documentazione; l'omesso esame di documenti probatori decisivi integra vizio che può determinare la cassazione.
• La voluntary disclosure è distinta dall'accertamento con adesione: la sua irrevocabilità riguarda il contenuto della dichiarazione confessoria, ma non preclude la successiva richiesta di rimborso di ritenute estere conformemente alle norme comunitarie e convenzionali.
• Le amministrazioni non possono introdurre condizioni procedurali interne eccessive o discriminatorie che, di fatto, configgano con il principio comunitario di divieto di doppia imposizione; i rimedi (credito o rimborso) devono essere garantiti in modo proporzionato.
• In caso di contestazione processuale l'istanza di rimborso va proposta nei termini processuali rilevanti (la Corte ha ritenuto ancorare il dies a quo alla data di conclusione dei pagamenti connessi alla voluntary disclosure), quindi attenzione ai termini di decadenza e prescrizione.