Sentenza del 15/05/2024 n. 13411 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia aveva accertato l’IRPEF per ritenute non operate sulla pensione di anzianità INPS di A.A., contestando Euro 2.597,00 e assoggettando a imposizione in Italia la quota eccedente 5.000 dollari USA (indicata nell’atto come Euro 3.649,00). Il contribuente sosteneva che la pensione rientrasse nell’art. 19 della Convenzione Italia-Brasile, relativo alla sicurezza sociale, e fosse quindi tassabile soltanto in Brasile; contestava inoltre la sottoscrizione dell’avviso, l’ammissibilità dell’appello dell’Agenzia e la mancata interlocuzione con l’INPS, le cui indicazioni lo avevano indotto a ritenere non necessaria la dichiarazione. L’Agenzia, con ricorso incidentale, contestava l’annullamento delle sanzioni e la trattazione in appello della censura sulla sottoscrizione dell’atto.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato sia il ricorso principale sia quello incidentale. Ha ritenuto tardiva e quindi inammissibile la contestazione sulla sottoscrizione dell’avviso, pur confermando il rigetto della relativa censura; ha giudicato sufficientemente specifico l’appello dell’Agenzia, anche se fondato sulla riproposizione delle argomentazioni già svolte. Ha escluso che l’Agenzia fosse tenuta a contattare l’INPS prima di notificare l’accertamento. Nel merito, la pensione di anzianità maturata in relazione al cessato impiego ricade nell’art. 18 della Convenzione: è imponibile in Italia per la parte eccedente 5.000 dollari USA, mentre la quota entro tale limite è imponibile soltanto nello Stato di residenza. L’art. 19 riguarda invece prestazioni assistenziali di sicurezza sociale, riconosciute per particolari condizioni di bisogno indipendentemente dai contributi versati. Le sanzioni restano annullate, poiché la complessità e l’incertezza interpretativa erano tali da giustificarne l’esclusione. Spese compensate; a carico del contribuente è dovuto, se previsto, l’ulteriore contributo unificato pari a quello per il ricorso.

Norme richiamate

• Convenzione tra Italia e Brasile contro le doppie imposizioni, art. 18

  Ai sensi degli artt. 18 e 19 della Convenzione tra Italia e Brasile sul contrasto alle doppie imposizioni del 3.10.1978, ratificata con legge n. 444 del 1980, le somme erogate da un ente previdenziale italiano ad un cittadino italiano residente in Brasile, quando consistono in pagamenti periodici corrisposti successivamente al collocamento a riposo in relazione ad un cessato impiego, hanno natura previdenziale ai sensi dell'art. 18 della Convenzione, e sono sottratte all'imposizione in Italia nella misura che non eccede l'ammontare di 5.000,00 dollari USA, mentre sono imponibili in entrambi gli Stati per la misura eccedente.

  Le pensioni periodiche collegate a un cessato impiego sono prestazioni previdenziali: fino a 5.000 dollari USA sono imponibili soltanto nello Stato di residenza; l’eventuale eccedenza è imponibile in entrambi gli Stati.

• Convenzione tra Italia e Brasile contro le doppie imposizioni, art. 19, comma 4

  Ai sensi dell'art. 19 della Convenzione sono invece integralmente sottratte all'imposizione italiana le somme corrisposte al cittadino residente in Brasile nel quadro di un sistema di sicurezza sociale, quali le pensioni sociali, di invalidità civile, di sordomutismo, di cecità, pertanto gli importi erogati dallo Stato italiano a favore di chi viene a trovarsi in particolari stati di bisogno indipendentemente dall'accumulo di contributi previdenziali; tali somme sono imponibili soltanto nello Stato di residenza, e non in quello di cittadinanza.

  L’esclusiva tassazione nello Stato di residenza vale per prestazioni assistenziali di sicurezza sociale, riconosciute in ragione di particolari condizioni di bisogno e non in base ai contributi accumulati.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 42, primo comma, e art. 61, secondo comma

  Nel processo tributario, la nullità dell'avviso di accertamento - nella quale rientra il caso di sua sottoscrizione da persona diversa da quelle indicate nel primo comma dell'art. 42 del D.P.R. n. 600 del 1973 e per la quale, peraltro, vale anche l'espressa previsione di cui all'art. 61, secondo comma, del D.P.R. cit. - non è rilevabile d'ufficio e la relativa eccezione, se non formulata nel giudizio di primo grado, non è ammissibile qualora venga proposta nelle successive fasi del giudizio.

  La nullità dell’avviso per sottoscrizione irregolare non è rilevabile d’ufficio e deve essere eccepita nel ricorso introduttivo di primo grado; non può essere introdotta tardivamente nelle fasi successive.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53

  Nel processo tributario, la riproposizione in appello delle stesse argomentazioni poste a sostegno della validità dell'atto impugnato dal contribuente, in quanto considerate dall'amministrazione finanziaria idonee a sostenere la legittimità dell'atto stesso e confutare le diverse conclusioni cui è pervenuto il giudice di primo grado, assolve l'onere d'impugnazione specifica imposto dall'art. 53 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546.

  L’appello dell’Amministrazione può assolvere l’onere di specificità anche riproponendo le ragioni già esposte in primo grado, se esse sono dirette a contestare la decisione che ha annullato l’atto.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6

  La disposizione è richiamata in relazione all’esclusione delle sanzioni tributarie; la Corte conferma che la concreta incertezza interpretativa, anche rivelata dal mutamento dell’orientamento dell’Amministrazione e dall’assenza di precedenti specifici, giustifica il loro annullamento.

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, commi 1-bis e 1-quater

  Ai sensi del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello da corrispondere per il ricorso a norma del cit. art. 13, comma 1-bis, se dovuto.

  Il rigetto del ricorso comporta, ricorrendone i presupposti, il pagamento da parte del ricorrente dell’ulteriore contributo unificato di importo pari a quello dovuto per il ricorso.

Massime di principio

• Per applicare una convenzione contro le doppie imposizioni occorre qualificare la prestazione in base alla sua funzione: una pensione maturata tramite contribuzione e collegata a un’attività lavorativa cessata è previdenziale; un sussidio attribuito per uno stato di bisogno indipendentemente dai contributi è assistenziale e può ricadere nella disciplina della sicurezza sociale.
• Quando la convenzione prevede una soglia di imponibilità per le pensioni previdenziali, va distinta la quota entro soglia, tassabile soltanto nello Stato di residenza, dall’eccedenza, che può essere tassabile in entrambi gli Stati.
• Le eccezioni di nullità dell’atto impositivo, inclusa quella relativa alla sottoscrizione, devono essere proposte tempestivamente nel ricorso di primo grado: non sono normalmente rilevabili d’ufficio né recuperabili per la prima volta in appello.
• Nel processo tributario, l’Amministrazione può motivare specificamente l’appello riproponendo le ragioni già sostenute in primo grado, purché risulti che intende contestare le conclusioni della sentenza impugnata.
• Le indicazioni inesatte di un ente pubblico diverso dall’Amministrazione titolare del potere impositivo non impediscono di per sé l’emissione dell’accertamento; possono tuttavia rilevare, se ne ricorrono i presupposti, per valutare la responsabilità del contribuente e l’applicabilità delle sanzioni.
• L’incertezza interpretativa oggettiva può giustificare l’annullamento delle sanzioni anche quando l’imposta resta dovuta; il mutamento dell’interpretazione dell’Amministrazione e l’assenza di precedenti giurisprudenziali specifici sono elementi rilevanti per valutarla.