Sentenza del 15/05/2024 n. 13550 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia ha impugnato per violazione e falsa applicazione degli artt. 51 TUIR e 35 D.P.R. n. 271/2000 la sentenza della C.t.r., che aveva riconosciuto al contribuente il rimborso delle ritenute IRPEF applicate, per gli anni 2012-2015, ai rimborsi forfettari delle spese di viaggio per incarichi ambulatoriali svolti in Comuni diversi da quello di residenza. Secondo l’Agenzia, tali somme sono reddito imponibile: non costituiscono né indennità per trasferte svolte nell’interesse e su incarico del datore di lavoro, né prestazioni di trasporto collettivo escluse da tassazione.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia, cassato la sentenza della C.t.r. e, non essendo necessari ulteriori accertamenti, deciso la causa nel merito rigettando il ricorso originario del contribuente contro il diniego di rimborso. Ha ritenuto che il rimborso forfettario chilometrico previsto dall’art. 35 D.P.R. n. 271/2000 per l’accesso alla sede di lavoro in un Comune diverso da quello di residenza non sia un’indennità di trasferta ai sensi dell’art. 51, comma 5, TUIR e non rientri nell’esclusione prevista per il trasporto collettivo dall’art. 51, comma 2, lett. d), TUIR; è quindi imponibile in base al principio di onnicomprensività dell’art. 51, comma 1, TUIR. Le spese dei gradi di merito sono state compensate per la peculiarità della questione; A.A. è stato condannato a rimborsare all’Agenzia le spese del giudizio di legittimità, liquidate in Euro 1.200,00 oltre alle spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• Art. 51, comma 1, TUIR

  il principio di onnicomprensività previsto dall' art. 51 comma 1 Tuir comporta che tale voce, non essendo riconducibile alla previsione di cui all'art. 51 comma 5 cit., debba essere ricompresa tra "le somme a qualunque titolo percepite" in relazione al rapporto di lavoro dipendente, pertanto soggette ad imposizione fiscale

  Le somme percepite in relazione al rapporto di lavoro dipendente sono imponibili salvo che ricadano in una specifica esclusione prevista dalla legge. Il rimborso forfettario in esame, non ricadendo nelle deroghe applicabili, concorre al reddito.

• Art. 51, comma 2, lett. d), TUIR

  Tale ultima disposizione prevede che "non concorrono a formare il reddito le prestazioni di servizi di trasporto collettivo alla generalità o a categorie di dipendenti; anche se affidate a terzi ivi compresi gli esercenti servizi pubblici" e non può riguardare i rimborsi in oggetto che sono corrisposti in ragione di spostamenti "individuali".

  L’esclusione fiscale riguarda prestazioni di trasporto collettivo offerte alla generalità o a categorie di dipendenti, non rimborsi correlati agli spostamenti individuali del singolo medico.

• Art. 51, comma 5, TUIR

  il "rimborso spese di accesso" previsto dall' art. 35 del D.P.R. n. 271 del 2000, il quale prevede la corresponsione di un "rimborso spese di accesso" alla sede di lavoro che si trovi in un Comune diverso da quello di residenza del medico ambulatoriale convenzionato, rimborso determinato con il criterio forfettario della indennità chilometrica, è ontologicamente diverso dalle "indennità percepite per le trasferte" di cui all' art. 51 comma 5 Tuir, le quali consistono in spostamenti temporanei del luogo di esecuzione della prestazione lavorativa in comune diverso da quello ove essa è ordinariamente effettuata, spostamenti intervenuti su richiesta e nell'interesse del datore di lavoro

  La disciplina fiscale delle trasferte non si applica al rimborso di accesso alla sede previsto per il medico ambulatoriale: quest’ultimo non remunera uno spostamento temporaneo richiesto dal datore di lavoro e svolto nel suo interesse.

• Art. 35 D.P.R. 28 luglio 2000, n. 271

  Per incarichi svolti in Comune diverso da quello di residenza, purché entrambi siano compresi nello stesso ambito zonale, viene corrisposto, per ogni accesso, un rimborso spese (...)

  La norma riconosce un rimborso per gli accessi a incarichi svolti in un Comune diverso da quello di residenza, determinato nel caso deciso con criterio forfettario chilometrico. La previsione del rimborso non ne determina, da sola, l’esclusione dall’imponibile IRPEF.

• Art. 384, comma 2, c.p.c.

  Consente alla Corte di cassare la decisione impugnata e decidere direttamente la causa nel merito quando non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto; la Corte ne ha fatto applicazione rigettando il ricorso originario del contribuente.

Massime di principio

• Il rimborso forfettario chilometrico riconosciuto al medico ambulatoriale per accedere a una sede di lavoro in un Comune diverso da quello di residenza è imponibile IRPEF quando non ricorrono i presupposti di una specifica esclusione fiscale.
• Il rimborso per accesso alla sede previsto dall’art. 35 D.P.R. n. 271/2000 va distinto dall’indennità di trasferta: la trasferta richiede uno spostamento temporaneo, disposto su richiesta e nell’interesse del datore di lavoro, in un luogo diverso da quello in cui la prestazione è ordinariamente svolta.
• L’esclusione per i servizi di trasporto collettivo non si estende ai rimborsi individuali delle spese di viaggio, anche se la somma è denominata rimborso spese.
• La natura o denominazione di rimborso non basta, da sola, a rendere una somma non imponibile: occorre verificare se la fattispecie rientri effettivamente in una deroga espressa al principio di onnicomprensività del reddito da lavoro dipendente.