Cassazione Civile, Ordinanza n. 33672/2022 del 16/11/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2009, emesso ai fini IRPEF e IRAP nei confronti del titolare di una ditta individuale che gestiva una tabaccheria. L'Ufficio contestava la deduzione di costi asseritamente sostenuti per compensi/quote di utili corrisposti a un associato in partecipazione. In primo grado il ricorso del contribuente era stato respinto; in appello la Commissione tributaria regionale aveva invece accolto il gravame, ritenendo applicabile l'art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973 alla fattispecie e affermando che, pur non essendo espressamente contestati profili di elusività nell'avviso, la disciplina poteva operare per analogia rispetto ai conferimenti in società. L'Agenzia delle entrate ha quindi proposto ricorso per cassazione con un unico motivo, denunciando violazione e falsa applicazione degli artt. 37-bis e 39 d.P.R. n. 600/1973, in combinato disposto con l'art. 2549 c.c., sostenendo che la CTR aveva erroneamente qualificato la contestazione come abuso/elusione fiscale, mentre la reale censura riguardava l'indimostrata esistenza di costi deducibili, in concreto mai provati come effettivamente corrisposti all'associato in partecipazione.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato il motivo dell'Agenzia delle entrate. Ha osservato che, in tema di reddito d'impresa, la deducibilità dei costi richiede la prova della loro esistenza, inerenza e coerenza/imputazione all'attività d'impresa, con onere probatorio a carico del contribuente. La CTR, invece, aveva male inquadrato la controversia come ipotesi di elusione e, così facendo, aveva di fatto invertito l'onere della prova ponendolo a carico dell'Ufficio. La Cassazione ha inoltre ritenuto irrilevante il richiamo della CTR a una pretesa applicazione analogica dell'art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973, poiché tale costruzione non scalfiva il dovere del contribuente di dimostrare l'effettività dei costi. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  è il parametro di legittimità utilizzato per denunciare violazione e falsa applicazione di legge

• art. 37-bis d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato dalla CTR e dalla ricorrente; la Cassazione esclude che la controversia dovesse essere qualificata come abuso/elusione fiscale e ne evidenzia l'irrilevanza rispetto al problema dell'effettività dei costi

• art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato a sostegno del sindacato sui costi e sulla loro deducibilità in base alla prova dell'effettività e dell'inerenza

• art. 2549 c.c.

  richiamato per la disciplina dell'associazione in partecipazione, ma non ritenuto decisivo ai fini dell'onere probatorio sulla deducibilità dei costi

• art. 37, comma 3, d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato incidentalmente dalla Corte nel riferire il contenuto della norma antielusiva, come disposizione che rende inopponibili atti privi di valide ragioni economiche e diretti ad aggirare obblighi o divieti tributari

Massime di principio

• In tema di reddito d'impresa, la deducibilità dei costi richiede la prova, da parte del contribuente, dell'esistenza del costo, della sua natura, della sua inerenza e della sua destinazione concreta all'attività imprenditoriale.
• Quando l'Amministrazione contesta la deduzione di specifici costi, il giudice deve verificare la prova di ciascuna operazione rilevante e non può arrestarsi a un inquadramento astratto o a una sola operazione esemplificativa.
• La qualificazione della pretesa fiscale come elusiva non può essere operata in modo apodittico se l'avviso di accertamento contesta in realtà l'inesistenza o la mancata prova dei costi dedotti.
• L'onere di dimostrare l'effettivo sostenimento dei costi grava sul contribuente che intende portarli in deduzione; non può essere trasferito sull'Ufficio la prova di una inesistente elusività quando la contestazione riguarda la mancanza di prova del costo.
• L'eventuale analogia tra modelli negoziali non può essere utilizzata per ampliare in modo arbitrario norme eccezionali o di presunto favore se ciò non incide sul diverso e preliminare tema della prova dell'effettività dei costi.

Come è indicizzato