Cassazione Civile, Ordinanza n. 13207/2023 del 15/05/2023

Esito

La controversia

Una professionista odontoiatra aveva presentato domanda di rimborso dell'IVA assolta sugli acquisti di beni strumentali per l'anno d'imposta 2008, sostenendo che l'inserimento delle operazioni esenti sanitarie nel calcolo del pro-rata di indetraibilità ex art. 19, comma 5, d.P.R. n. 633/1972 producesse un pregiudizio al principio di neutralità dell'IVA, una disparità di trattamento rispetto agli operatori di altri Stati membri e un indebito aiuto di Stato alle strutture sanitarie pubbliche. Avverso il silenzio-rifiuto dell'Amministrazione, il ricorso era stato respinto in primo grado e in appello. In cassazione, la ricorrente ha dedotto: 1) violazione degli artt. 19, comma 5, e 19-bis d.P.R. n. 633/1972 in relazione all'art. 10 del medesimo decreto, sostenendo che il regime di esenzione comporterebbe una sorta di IVA occulta traslata sul cliente finale; 2) vizio di motivazione per carenza e illogicità nella parte in cui la CTR aveva respinto la richiesta di rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia e alla Corte costituzionale; 3) violazione dell'art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002 per avere la CTR applicato il c.d. doppio contributo unificato anche al processo tributario.

La decisione

La Corte ha respinto il primo e il secondo motivo, ritenendo corretta la decisione di merito che negava il rimborso IVA: le operazioni esenti non danno diritto a detrazione e vanno incluse nel denominatore del pro-rata, sicché non sussiste contrasto con il diritto unionale né con i parametri costituzionali invocati. Ha invece accolto il terzo motivo, affermando che il raddoppio del contributo unificato ex art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002 non si applica al processo tributario di merito, ma solo al processo civile, mentre nel giudizio tributario opera la disciplina speciale di cui al comma 6-quater. La sentenza impugnata è stata quindi cassata limitatamente a tale capo e la causa decisa nel merito con declaratoria di non debenza del doppio contributo in appello. Spese compensate per reciproca soccombenza.

Norme richiamate

• art. 19, comma 5, d.P.R. n. 633/1972

  Le operazioni esenti concorrono al calcolo del pro-rata di indetraibilità dell'IVA; gli acquisti destinati ad attività esenti non consentono detrazione.

• art. 19-bis d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato quale disciplina del calcolo della detrazione/pro-rata IVA, coerente con l'esclusione della detrazione per operazioni esenti.

• art. 10, comma 1, d.P.R. n. 633/1972

  Norma di esenzione IVA invocata dalla ricorrente, ma ritenuta non idonea a fondare il rimborso dell'imposta sugli acquisti destinati ad attività esenti.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  «Quando l'impugnazione, anche incidentale, è respinta integralmente o è dichiarata inammissibile o improcedibile, la parte che l'ha proposta è tenuta a versare un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per la stessa impugnazione...»

  La disposizione riguarda il processo civile e non si applica al processo tributario di merito; non è estensibile in via analogica o interpretativa al contenzioso tributario.

• art. 13, comma 1-bis, d.P.R. n. 115/2002

  Serve da parametro per la quantificazione del doppio contributo nel solo ambito civile.

• art. 13, comma 6-quater, d.P.R. n. 115/2002

  Disciplina il contributo unificato nel processo tributario, con importi per scaglioni di valore, ed esclude l'applicazione del comma 1-quater al contenzioso tributario di merito.

• art. 261 d.P.R. n. 115/2002

  Per il ricorso per cassazione nel processo tributario si applica la disciplina del T.U. spese di giustizia prevista per il processo civile.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  La censura di motivazione è inammissibile se mira in realtà a una rivalutazione del merito o di una questione già risolta con motivazione al di sopra del minimo costituzionale.

• art. 384 c.p.c.

  Richiamato per la decisione nel merito della Corte di cassazione una volta cassata la sentenza senza necessità di ulteriori accertamenti di fatto.

• art. 111 Cost.

  La motivazione per relationem è ammissibile se consente il controllo della decisione e raggiunge il minimo costituzionale.

• art. 3 Cost.

  Richiamato tra i parametri costituzionali dedotti dalla contribuente, ma ritenuti non violati dalla disciplina IVA applicata.

• art. 10 Cost.

  Richiamato dalla contribuente tra i parametri costituzionali asseritamente violati.

• art. 23 Cost.

  Richiamato dalla contribuente tra i parametri costituzionali asseritamente violati.

• art. 35 Cost.

  Richiamato dalla contribuente tra i parametri costituzionali asseritamente violati.

• art. 53 Cost.

  Richiamato dalla contribuente tra i parametri costituzionali asseritamente violati.

Massime di principio

• Nel sistema dell'IVA, le operazioni esenti non attribuiscono diritto a detrazione: i relativi acquisti di beni e servizi non possono generare rimborso dell'imposta assolta a monte quando siano destinati in via esclusiva all'attività esente.
• Ai fini del calcolo del pro-rata di detrazione, le operazioni esenti devono essere incluse nel denominatore della frazione, con conseguente riduzione della detraibilità complessiva per il soggetto che svolga attività sia imponibili sia esenti.
• La motivazione per relationem è valida se il rinvio a precedenti o atti consente di ricostruire con chiarezza il percorso decisorio e raggiunge il minimo costituzionale di motivazione.
• La censura ex art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. non può essere usata per ottenere una nuova valutazione del merito o per contestare una motivazione già adeguata e completa nei limiti costituzionali.
• Il raddoppio del contributo unificato previsto per le impugnazioni respinte o inammissibili nel processo civile non è applicabile al processo tributario di merito, che è retto da una disciplina speciale autonoma; diversa è la disciplina del ricorso per cassazione nel processo tributario, per il quale opera il rinvio al regime civile.

Come è indicizzato