Sentenza del 05/06/2023 n. 15639 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione degli avvisi di accertamento per gli anni 2006-2009 con cui l'Ufficio contestava l'emissione di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti e la mancata applicazione dell'IVA sulle cessioni a clienti nazionali. L'Ufficio riteneva illegittima l'applicazione del regime di non imponibilità (D.P.R. n. 633/1972, art. 8, comma 2 e art. 54, comma 4) poiché le cessioni sarebbero state effettuate non ai destinatari fatturati ma a una società 'filtro' riconducibile a soggetti A.A. e B.B., privi dei requisiti di esportatori abituali. La società contribuente denunciava carenza di motivazione, errore formale e assenza di vantaggio economico, nonché assolvimento degli obblighi di trasmissione della dichiarazione d'intento; i giudici di merito (CTP e CTR) rigettarono il ricorso.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha dichiarato inammissibili alcune censure motivazionali alla luce della riforma dell'art. 360 c.p.c. (applicabile alle sentenze depositate dopo l'11/9/2012) e ha ritenuto, quanto al merito, che la CTR non abbia errato nel ritenere sussistente una partecipazione alla frode fiscale. La Corte ha confermato che, ove emergano elementi presuntivi convergenti (incongruenze negli elenchi clienti/fornitori, assenza di attività di esportazione da parte dei destinatari, situazione di totale evasione), il cedente ha l'onere di diligenza e non può invocare la non imponibilità prevista dall'art. 8 DPR 633/1972; in presenza di consapevolezza o di situazioni che avrebbero dovuto destare sospetto, l'IVA dovuta deve essere recuperata a carico del cedente. Conseguentemente il ricorso è stato respinto e la società condannata alle spese processuali.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633/1972, art. 8

  La Corte richiama che la non imponibilità prevista dall'art. 8 richiede la sussistenza della qualità di esportatore abituale del cessionario; se tale requisito manca o la dichiarazione d'intento è falsa e il cedente era o avrebbe dovuto essere consapevole, l'operazione non rientra nel regime di non imponibilità e l'IVA è dovuta.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 17

  L'art. 17 impone al cedente l'obbligo di liquidare e versare l'IVA qualora l'operazione non possa essere considerata non imponibile; pertanto il cedente resta tenuto al pagamento dell'imposta se il regime di non imponibilità non opera.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 54

  Richiamato in relazione alle operazioni intra-UE e alla corretta qualificazione soggettiva degli operatori; la Corte ne utilizza i principi per valutare l'ammissibilità della non imponibilità.

• L. 27 dicembre 2004, n. 311, commi 381 e 385 (Finanziaria 2005)

  Stabilisce obblighi di trasmissione delle dichiarazioni d'intento e responsabilità per omissioni o inesattezze; la Corte sottolinea che tali disposizioni richiedono diligenza del cedente nella verifica dei presupposti.

• D.Lgs. n. 471/1997, art. 7, comma 3

  Se la dichiarazione d'intento è rilasciata in mancanza dei presupposti, l'eventuale omesso pagamento del tributo è imputabile ai cessionari, committenti e importatori che hanno rilasciato la dichiarazione; la norma tutela l'Erario e giustifica l'accertamento a carico del cedente se emerge partecipazione o consapevolezza della frode.

• D.L. 29 dicembre 1983, n. 74, art. 1, comma 1, lett. e) (convertito L. 27 febbraio 1984, n. 17)

  Definisce le condizioni per la dichiarazione d'intento dell'esportatore abituale; la Corte ricorda che il comportamento del cedente va valutato rispetto alla veridicità e alla pertinenza di tali dichiarazioni.

• Art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5 (testo successivo al D.L. n. 83/2012, convertito)

  La riforma limita i motivi di cassazione riguardanti la motivazione: in sede di legittimità è ammesso il ricorso per omesso esame di un fatto decisivo oggetto di discussione, non per generiche censure motivazionali; pertanto molte doglianze sul grado di valutazione delle prove sono inammissibili.

• Giurisprudenza della Corte di giustizia UE (Axel Kittel, C-439/04 e C-440/04)

  Il giudice comunitario afferma che la lotta contro frode e abusi è obiettivo riconosciuto dalla disciplina IVA e che chi sapeva o avrebbe dovuto sapere di partecipare a una frode è ritenuto complice, indipendentemente dal fatto che tragga o meno vantaggio economico.

Massime di principio

• Il cedente che accetta una dichiarazione d'intento da parte del cessionario ha un onere di diligenza: anomalie evidenti (mancata attività di esportazione, incongruenze tra elenchi clienti/fornitori, indicazioni di totale evasione) possono far presumere la partecipazione o la consapevolezza nella frode.
• Se la dichiarazione d'intento è falsa e il cedente era o avrebbe dovuto essere consapevole, l'operazione non è non imponibile e l'IVA deve essere recuperata dal cedente (obbligo di versamento ai sensi dell'art. 17 DPR 633/1972).
• L'assenza di un vantaggio economico diretto per il cedente non esclude la responsabilità: la partecipazione alla frode è rilevante indipendentemente dal beneficio economico.
• In Cassazione non sono più ammesse generiche censure sulla motivazione delle sentenze emesse dopo l'11/9/2012: è consentito impugnare per omesso esame di fatto decisivo, non per rivalutazione delle prove di merito.
• Elementi indiziari convergenti possono legittimare l'accertamento fiscale; però la verifica della attendibilità delle prove e la valutazione complessiva restano di competenza dei giudici di merito.
• Per ridurre il rischio, il cedente dovrebbe adottare misure di verifica ragionevoli (due diligence, controllo dei requisiti del cessionario, documentazione probatoria) prima di applicare la non imponibilità basata su dichiarazioni d'intento.