Sentenza del 29/04/2015 n. 8655 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava un conferimento, stipulato il 9 dicembre 2003, di un ramo aziendale immobiliare da parte della Banca di C. e della L. a B. RE s.p.a., remunerato con azioni, seguito il 30 giugno 2004 dalla cessione di tali azioni alla controllante B. Investimenti s.p.a. per Euro 127.000.000, pari al valore stimato del ramo al lordo della fiscalità latente. L’Agenzia, ritenendo che le operazioni intermedie realizzassero sostanzialmente una cessione d’azienda, aveva liquidato l’imposta proporzionale di registro, con interessi e sanzioni, ai sensi dell’art. 20 del D.P.R. n. 131/1986. Le società avevano contestato l’avviso per violazione delle garanzie procedimentali e difetto di motivazione, oltre che nel merito. Dopo che CTP di Milano e CTR della Lombardia avevano annullato l’avviso nel merito, l’Agenzia ha impugnato la decisione sostenendo che l’art. 20 impone di considerare la causa reale e gli effetti giuridici complessivi degli atti, e denunciando anche errori relativi al rapporto con le norme antielusive e un vizio motivazionale. Le società, con ricorso incidentale, hanno contestato il mancato contraddittorio preventivo e denunciato omessa pronuncia sul difetto di motivazione dell’avviso.

La decisione

La Corte di cassazione, con decisione del 17 marzo 2015 depositata il 29 aprile 2015, ha accolto il ricorso principale dell’Agenzia e cassato la sentenza della CTR della Lombardia, che aveva confermato l’annullamento dell’avviso. Ha stabilito che l’art. 20 del D.P.R. n. 131/1986 consente di qualificare l’operazione considerando la sua causa reale e gli effetti giuridici sostanziali, anche quando il risultato è raggiunto mediante più atti stipulati in tempi diversi; non occorre provare un intento elusivo. Ha rigettato il ricorso incidentale: le garanzie procedimentali, incluso il contraddittorio preventivo previsto nell’ambito dell’art. 37-bis, non si applicano per ciò solo all’interpretazione dell’atto ai sensi dell’art. 20; inoltre, l’omessa decisione espressa sul difetto di motivazione non costituiva omessa pronuncia, poiché quella questione era rimasta assorbita dalla precedente decisione favorevole alle società. Le ulteriori questioni assorbite sono state dichiarate non esaminabili in Cassazione, ma potranno essere riproposte davanti al giudice del rinvio. La causa è stata rinviata a una diversa sezione della CTR della Lombardia, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di Cassazione. La Corte non ha definitivamente accertato l’imposta dovuta né confermato nel merito la riqualificazione dell’operazione: il giudice di rinvio dovrà riesaminare la controversia applicando i principi enunciati.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20

  Il D.P.R. n. 131 del 1986, art. 20, secondo cui "l'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente" impone il prevalere, ai fini dell'imposta di registro, della causa reale dell'operazione sull'assetto cartolare impresso dalle parti.

  Per applicare l’imposta di registro, l’atto va qualificato in base alla sua natura intrinseca, alla causa reale e agli effetti giuridici effettivi, non al solo titolo o alla forma scelta. La valutazione può considerare più negozi collegati, anche stipulati in momenti diversi, e non richiede la prova di un intento elusivo.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis

  Non pone, quindi, come invece fa (in relazione a situazioni specifiche) il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37 bis, una clausola antielusiva "di chiusura" tesa a rendere comunque inopponibili all'amministrazione finanziaria atti, fatti e negozi che siano risultati privi di valide ragioni economiche (o diretti solo ad aggirare obblighi o divieti previsti dall'ordinamento tributario).

  L’art. 37-bis disciplina una clausola antielusiva distinta dall’interpretazione degli atti prevista dall’art. 20 del testo unico del registro. Le condizioni e le garanzie procedimentali proprie dell’art. 37-bis, compreso il contraddittorio preventivo, non si trasferiscono automaticamente alle contestazioni fondate sull’art. 20.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 53-bis

  La Corte lo considera nel rigettare la tesi delle società: il richiamo all’art. 53-bis, combinato con l’art. 37-bis, non rende applicabili al procedimento basato sull’art. 20 le garanzie previste per la disciplina antielusiva.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 176

  La Corte ritiene non pertinente, per decidere la controversia, il richiamo all’art. 176 in materia di conferimenti d’azienda e imposte dirette: la questione decisiva è l’autonoma qualificazione dell’operazione ai fini dell’imposta di registro ai sensi dell’art. 20.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Non sussiste omessa pronuncia quando una questione non viene esaminata perché assorbita da una decisione già favorevole alla parte, che rende superfluo pronunciarsi sulle ulteriori doglianze. L’assorbimento costituisce una decisione implicita di non luogo a provvedere sulle questioni divenute non necessarie.

Massime di principio

• Ai fini dell’imposta di registro, una sequenza di atti va valutata anche nel suo insieme: la forma negoziale e gli effetti propri dei singoli passaggi non impediscono di ricostruire la causa reale e gli effetti giuridici complessivi dell’operazione.
• La riqualificazione ai sensi dell’art. 20 del D.P.R. n. 131/1986 non equivale, di per sé, a una contestazione di abuso o elusione: non richiede la prova dell’intento elusivo e non comporta automaticamente l’applicazione delle garanzie procedimentali previste per l’art. 37-bis del D.P.R. n. 600/1973.
• Quando il giudice accoglie una doglianza assorbente e non decide espressamente le altre questioni, non vi è necessariamente omessa pronuncia; le questioni rimaste assorbite possono essere riproposte nel giudizio di rinvio, se la decisione viene cassata.
• La cassazione con rinvio per errata interpretazione di una norma non determina automaticamente la debenza del tributo contestato: il giudice di rinvio deve riesaminare gli elementi della controversia applicando il principio di diritto enunciato.