Sentenza del 26/10/2016 n. 21617 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate aveva notificato a C.V. l’8 maggio 2009 un avviso di liquidazione per la revoca delle agevolazioni previste dall’art. 5-bis della legge n. 97/1994, ottenute con il trasferimento giudiziale del 20 dicembre 2002. La revoca era motivata dalla registrazione di una denuncia di contratto verbale di affitto al padre di una porzione di circa 28 ettari del compendio. C.V. ha contestato la tempestività dell’appello dell’Agenzia, la decadenza dell’Amministrazione dal potere di accertamento, la prova dell’affitto e la mancata ammissione della prova testimoniale; ha inoltre sostenuto che la cessione di una parte dei terreni non comportasse automaticamente la perdita integrale dei benefici, dato che conservava e coltivava direttamente una superficie molto superiore al minimo indivisibile previsto dalla legge regionale umbra.

La decisione

La Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso contro il Ministero. Ha rigettato le censure sulla notifica dell’appello, ritenuta nulla ma sanata dalla costituzione dell’appellato; sulla decadenza dell’Amministrazione, perché la proroga biennale prevista dalla legge n. 289/2002 si applicava anche alla revoca delle agevolazioni e l’avviso era stato notificato entro il termine applicabile; e sulla prova dell’affitto, ritenuta adeguatamente valutata dal giudice di merito. Ha inoltre escluso l’ammissibilità della prova testimoniale nel processo tributario. Tuttavia, ha corretto il principio adottato dalla CTR: la cessione di una parte del compendio entro il periodo vincolato non determina sempre la perdita integrale dei benefici; questa si verifica se la porzione rimasta al contribuente scende sotto la superficie minima indivisibile. Nel caso concreto C.V. aveva ceduto circa 28 ettari su 360 e conservato una superficie ampiamente superiore al minimo regionale umbro di quattro ettari. La Cassazione ha quindi accolto il ricorso nei limiti indicati, cassato la sentenza della CTR dell’Umbria e rinviato ad altra sezione, anche per le spese, affinché ridetermini l’importo dovuto considerando la porzione ceduta e quella rimasta in coltivazione diretta.

Norme richiamate

• Legge n. 97/1994, art. 5-bis, commi 1 e 6, introdotto dalla legge n. 448/2001, art. 52, comma 21

  Va però osservato che, in base alla L. n. 97 del 1994, art. 5 bis, il vincolo di indivisibilità non riguarda il compendio unico considerato nella sua interezza, cioè così come risultante dall'atto di acquisto, bensì il compendio unico "entro i limiti della superficie minima indivisibile di cui al comma 6"; dunque, nei limiti della superficie stabilita dal legislatore regionale.

  Il vincolo quindicennale di indivisibilità protegge il mantenimento della superficie minima indivisibile stabilita dalla normativa regionale o, in mancanza, da quella applicabile; non impone che ogni porzione dell’intero compendio risultante dall’atto resti necessariamente indivisa. La cessione comporta la perdita totale delle agevolazioni se lascia al beneficiario una superficie inferiore al minimo; se il minimo è conservato, il beneficio permane per la porzione mantenuta e coltivata direttamente.

• Legge regionale Umbria n. 4/2003

  In ottemperanza a quest'ultimo disposto, la Regione Umbria è intervenuta a fornire la definizione di superficie minima indivisibile con l'articolo unico della L.R. n. 4 del 2003, secondo cui: "Al fine di fruire dei benefici e delle agevolazioni previsti dalla L. 31 gennaio 1994, n. 97, art. 5 bis, come aggiunto dalla L. 28 dicembre 2001, n. 448, art. 52, comma 21, le aziende agricole devono essere costituite in un compendio unico della superficie minima indivisibile di quattro ettari".

  Per le agevolazioni in questione in Umbria, la soglia minima di superficie indivisibile è di quattro ettari. La cessione di terreni non comporta la decadenza integrale se la superficie rimasta al beneficiario non scende sotto tale soglia e continua a essere coltivata direttamente.

• Legge n. 289/2002, art. 11, commi 1 e 1-bis

  Nel ribadire tale principio, Cass. n. 24683/14 ha poi affermato - con orientamento al quale si intende dare qui continuità, pur a fronte del precedente difforme in Cass. ord. n. 24118/15 - la portata generale della proroga, indipendentemente dalla data della violazione, in rapporto all'esigenza di complessiva funzionalità dell'attività accertativa dell'amministrazione finanziaria in vigenza di condono, "...in quanto, ai fini dell'astratta definibilità del rapporto d'imposta, è essenziale unicamente l'intervenuta o omessa registrazione entro il 30 settembre 2003, mentre è del tutto ininfluente la non ancora maturata perdita del beneficio fiscale".

  La proroga biennale dei termini di accertamento prevista nel contesto del condono si applica anche alle violazioni relative alla revoca di agevolazioni tributarie. Ai fini della sua applicazione rileva che il rapporto d’imposta fosse astrattamente definibile, con riferimento alla registrazione entro il 30 settembre 2003; non è necessario che la perdita del beneficio fosse già maturata alla data di scadenza per presentare la domanda di condono.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 76, comma 2

  E' principio giurisprudenziale di legittimità che il termine triennale per l'accertamento in materia di registro, previsto in via generale dal D.P.R. n. 131 del 1986, art. 76, comma 2, è assoggettato alla proroga biennale dettata dalla L. n. 289 del 2002, art. 11, commi 1 ed 1 bis; e ciò anche nella specifica materia di revoca delle agevolazioni.

  Il termine triennale previsto per l’accertamento dell’imposta di registro è prorogato di due anni nei casi regolati dall’art. 11 della legge n. 289/2002, anche quando l’accertamento riguarda la revoca di un’agevolazione.

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 7, comma 4

  Inaccoglibile è anche il quarto motivo di ricorso, atteso il chiaro disposto del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 7 comma 4, che fa divieto di assumere, nel processo tributario, la prova testimoniale.

  Nel processo tributario non è ammessa la prova testimoniale; non è possibile aggirare il divieto attribuendo efficacia probatoria giudiziale a dichiarazioni sostitutive o autocertificazioni che ne costituiscano un equivalente.

Massime di principio

• La cessione, durante il periodo di vincolo, di una porzione di un compendio agricolo agevolato non determina automaticamente la perdita integrale dei benefici: occorre verificare se la superficie rimasta al beneficiario sia inferiore al minimo indivisibile stabilito dalla legge regionale o dalla normativa applicabile.
• Se la superficie minima è conservata, il beneficio può permanere sulla porzione che il contribuente mantiene e coltiva o conduce direttamente; se la cessione fa scendere la superficie residua sotto il minimo, può derivarne la decadenza integrale dall’agevolazione.
• Nel contenzioso tributario la prova testimoniale è vietata e non può essere sostituita, con efficacia probatoria in giudizio, da autocertificazioni o dichiarazioni sostitutive.
• La proroga biennale dell’accertamento prevista dalla disciplina del condono può applicarsi anche alla revoca di agevolazioni fiscali, purché il rapporto d’imposta rientri astrattamente tra quelli definibili secondo i presupposti temporali individuati dalla legge.