Cassazione Civile, Sentenza n. 03259/2026 del 13/02/2026

Esito

La controversia

Impugnazione degli avvisi di accertamento per gli anni 2009-2012 con cui l'Agenzia aveva recuperato a tassazione quote di ammortamento relative ai maggiori valori iscritti in bilancio a seguito del conferimento di ramo d'azienda (2008). L'Ufficio contestava, in primo luogo, l'elusività delle operazioni societarie che avevano portato al conferimento e, in ogni caso, il mancato perfezionamento dell'opzione per l'affrancamento fiscale dei maggiori valori, poiché la prima rata dell'imposta sostitutiva sarebbe stata versata in ritardo (pagamento il 30/09/2009 invece del termine del 16/09/2009). In appello la CTR aveva invece ritenuto effettive le operazioni e perfezionata l'opzione per gli anni 2010-2012 (essendovi poi il pagamento delle rate), confermando però l'avviso per il 2009 per il ritardo nel pagamento della prima rata. L'Agenzia ha impugnato la sentenza regionale; la società ha proposto ricorso incidentale. Successivamente la società ha definito agevolmente (art.1, co.186, L.29/12/2022 n.197) le controversie relative agli anni 2010-2012, richiedendo che il giudizio proseguisse solo per il 2009.

La decisione

La Corte ha dichiarato estinto il giudizio per le annualità 2010-2012 in relazione alla definizione agevolata operata dalla società e ha assorbito il ricorso principale dell'Agenzia relativamente a quelle annualità. Quanto all'annualità 2009, la Corte ha rigettato il ricorso incidentale della società, confermando che il ritardato pagamento della prima rata (30/09/2009 vs termine 16/09/2009) comporta la decadenza dall'opzione per l'affrancamento mediante imposta sostitutiva e che l'istituto del ravvedimento operoso non è applicabile per sanare tale tardivo versamento quando il perfezionamento dell'opzione è subordinato al pagamento tempestivo della prima rata secondo il d.m. attuativo. La Corte ha quindi enunciato il principio di diritto secondo cui il tardivo pagamento della prima rata determina la decadenza dall'opzione e ha condannato la società al pagamento delle spese processuali, liquidate in euro 12.000,00 oltre spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (T.U.I.R.) - art. 176, comma 2-ter

  art.176, co.2-ter T.U.I.R.

  Introduce l'opzione per l'affrancamento mediante imposta sostitutiva dei maggiori valori emersi in sede di conferimento; la Corte interpreta che il perfezionamento dell'opzione richiede il versamento della prima rata entro i termini previsti dal d.m. attuativo e che il tardivo pagamento comporta la decadenza dall'opzione.

• Legge 24 dicembre 2007, n. 244 - art. 1, commi 46 e 47

  art.1, commi 46 e 47, legge n.244/2007

  Norma di delega che ha introdotto la disciplina dell'imposta sostitutiva; la Corte richiama il rinvio al decreto attuativo per modalità, termini e perfezionamento dell'opzione.

• Decreto ministeriale 25 luglio 2008, n. 188 - art. 1, commi 4 e 8

  d.m. 25 luglio 2008 n.188, art.1, commi 4 e 8

  Stabilisce le modalità di esercizio dell'opzione e prevede che essa si considera perfezionata con il versamento della prima delle tre rate entro il termine per il versamento a saldo delle imposte relative al periodo dell'operazione; la Corte ritiene vincolante questo requisito e ne esclude il sanatorio tramite ravvedimento.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 57/E del 25 settembre 2008

  Circolare 57/E del 25/09/2008

  Nella prassi amministrativa, l'Agenzia aveva specificato che il pagamento puntuale della prima rata perfeziona l'opzione; la Corte ne prende atto come conferma della lettura normativa interpretata.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 - art. 37-bis

  art.37-bis d.P.R. n.600/1973

  Rilevato tra le norme richiamate dall'Amministrazione sui profili di riscossione e sanzionatori, ma la decisione fondamentale è stata presa sulla base del d.m. attuativo e dell'art.176 TUIR.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 - art. 10-bis

  Richiamata con riferimento a principi generali di interpretazione e garanzie procedurali, senza che essi cambiassero la valutazione sulla decorrenza dell'opzione.

Massime di principio

• Per l'opzione di 'affrancamento' ex art.176 co.2-ter TUIR, il perfezionamento è condizionato al pagamento tempestivo della prima rata secondo il decreto attuativo: il mancato pagamento entro il termine previsto determina la perdita dell'opzione.
• Il ravvedimento operoso non è ammissibile per sanare il tardivo pagamento della prima rata quando il pagamento stesso costituisce l'atto formale che perfeziona una scelta discrezionale del contribuente prevista dalla normativa e dal relativo decreto attuativo.
• La definizione agevolata della lite (p.es. art.1, co.186, L.29/12/2022 n.197) estingue la materia del contendere per gli anni compresi nella definizione, rendendo assorbibili o inammissibili i motivi di impugnazione relativi a quegli anni.
• In sede di giudizio, la rigorosa lettura letterale e sistematica delle norme attuative è decisiva quando esse vincolano il perfezionamento di opzioni fiscali a specifici atti o termini; la prassi amministrativa può confermare tale interpretazione.
• La mancata motivazione specifica su alcune eccezioni non comporta automaticamente nullità per omessa pronuncia se la decisione adottata comporta la reiezione della pretesa avanzata dalla parte.