Sentenza del 23/11/2016 n. 23857 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 22/06/11 del 10 febbraio 2011, che aveva annullato l’avviso di rettifica e liquidazione relativo alla compravendita del 28 dicembre 2006 di terreni edificabili. I contraenti avevano dichiarato un valore di 77,50 euro/mq, mentre l’Ufficio lo aveva rettificato in 116,00 euro/mq. Con il primo motivo, l’Agenzia ha denunciato violazione degli artt. 51 del D.P.R. n. 131/1986 e 14 del D.Lgs. n. 346/1990, sostenendo che il valore potesse essere determinato richiamando una dichiarazione di successione relativa a terreni analoghi. Con il secondo e il terzo motivo ha dedotto insufficiente motivazione della sentenza regionale: secondo l’Agenzia, l’avviso indicava gli estremi e i valori della dichiarazione di successione, il metodo di stima e il riferimento ai valori medi di mercato e a una definizione riguardante terreni della stessa zona. La controversia riguardava quindi la sufficienza della motivazione dell’avviso e la possibilità per i contribuenti di comprendere i criteri concreti usati per determinare il maggior valore.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia e l’ha condannata a rifondere ai contribuenti le spese del giudizio di legittimità, liquidate in 7.000 euro per compensi professionali, oltre accessori di legge. Il primo motivo è stato giudicato inammissibile nella parte in cui non coglieva la ratio della sentenza regionale e comunque infondato: la CTR non aveva escluso in assoluto l’uso di una dichiarazione di successione, ma aveva rilevato che, nel caso concreto, il richiamo era inidoneo a motivare l’accertamento, perché l’atto non era allegato né riprodotto, riguardava soggetti diversi ed era indicato con estremi incompleti. Anche il secondo motivo è stato respinto: l’avviso non identificava i terreni assunti a comparazione né ne indicava caratteristiche e condizioni di comparabilità, impedendo ai destinatari di comprendere la stima. Il terzo motivo è stato respinto perché il riferimento ai generici valori medi di mercato e a elementi non sufficientemente concretizzati nell’avviso non soddisfaceva l’obbligo di motivazione; tali specificazioni non potevano essere introdotte soltanto durante il giudizio. È rimasto quindi fermo l’annullamento dell’avviso disposto dalla CTR.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131/1986, art. 51, commi 2 e 3

  A sua volta, l'art. 51, commi 2 e 3 stabilisce che per gli atti che hanno ad oggetto beni immobili, diritti reali immobiliari ed aziende, per "valore" si intende il "valore venale in comune commercio"; che l'ufficio determina avendo riguardo ai trasferimenti, divisioni e perizie giudiziarie, anteriori di non oltre tre anni alla data dell'atto, relativi all'immobile oggetto di accertamento o ad immobili simili; ovvero al reddito netto capitalizzato producibile dall'immobile, nonchè ad ogni altro elemento di valutazione, anche sulla base di indicazioni eventualmente fornite dai Comuni.

  Il valore venale può essere determinato usando gli elementi estimativi previsti dalla norma, compresi trasferimenti relativi a immobili simili; tuttavia il richiamo a tali elementi deve essere reso concreto e comprensibile nell’avviso, così da permettere di verificare la comparabilità e contestare la stima.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 52, comma 2

  e, inoltre, deve contenere ( D.P.R. n. 131 del 1986, art. 52, comma 2), oltre all'indicazione del valore attribuito a ciascuno dei beni o diritti presi in considerazione, nonchè delle aliquote applicate nel calcolo della maggiore imposta, anche l'indicazione "degli elementi di cui all'art. 51 in base ai quali (il valore attribuito) è stato determinato".

  L’avviso di rettifica deve indicare gli elementi estimativi concretamente utilizzati per determinare il valore, non limitandosi a enunciare l’importo accertato.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 52, comma 2-bis

  Ancora, il cit. art. 52, comma 2 bis (introdotto dal D.Lgs. n. 32 del 2001, art. 4), stabilisce anch'esso - a pena di nullità - che l'atto debba indicare "i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che lo hanno determinato"; aggiungendosi, in sede di specificazione della regola generale di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 7 cit., che se la motivazione fa riferimento ad un altro atto non conosciuto nè ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama, salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale.

  Se l’avviso richiama un atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente, deve allegarlo oppure riprodurne il contenuto essenziale; l’omissione compromette la validità della motivazione quando impedisce di conoscere i presupposti e le ragioni della rettifica.

• Legge n. 212/2000, art. 7

  La valutazione così resa dal giudice di merito non soltanto non integra la violazione normativa lamentata, ma attua essa stessa - nella peculiarità del caso - univoche disposizioni legislative, secondo cui l'atto impositivo deve essere motivato ( L. n. 212 del 2000, art. 7) alla stregua dei provvedimenti amministrativi, ex L. n. 241 del 1990, art. 3, indicando "i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che determinano la decisione dell'amministrazione"

  L’atto impositivo deve esporre i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche della pretesa con sufficiente chiarezza, in modo da rendere comprensibile la decisione dell’Amministrazione.

• Legge n. 241/1990, art. 3

  La valutazione così resa dal giudice di merito non soltanto non integra la violazione normativa lamentata, ma attua essa stessa - nella peculiarità del caso - univoche disposizioni legislative, secondo cui l'atto impositivo deve essere motivato ( L. n. 212 del 2000, art. 7) alla stregua dei provvedimenti amministrativi, ex L. n. 241 del 1990, art. 3, indicando "i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che determinano la decisione dell'amministrazione"

  La motivazione dell’atto amministrativo, e quindi dell’atto impositivo secondo il richiamo operato dalla Corte, deve esplicitare i fatti e le ragioni giuridiche che sorreggono la decisione.

• D.Lgs. n. 32/2001, art. 4

  La disposizione è citata quale norma che ha introdotto l’art. 52, comma 2-bis, del D.P.R. n. 131/1986, relativo alla motivazione e all’allegazione o riproduzione degli atti richiamati.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 3

  È il parametro processuale invocato dall’Agenzia per denunciare in Cassazione la violazione o falsa applicazione delle norme sul valore e sulla rettifica; la Corte ha respinto la censura perché la CTR aveva valutato la concreta insufficienza del richiamo usato nell’avviso.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 5

  È il parametro processuale invocato per contestare l’insufficienza della motivazione della sentenza regionale; le censure sono state respinte perché la CTR aveva esposto in modo adeguato le ragioni per cui l’avviso non consentiva di comprendere i criteri concreti della stima.

Massime di principio

• In un accertamento di maggior valore immobiliare, l’Amministrazione può usare come parametro anche atti relativi a immobili simili, ma deve rendere conoscibili nell’avviso gli elementi che permettono di identificare i beni comparabili e valutarne la somiglianza.
• Se l’avviso richiama un atto non conosciuto dal contribuente, deve allegarlo oppure riportarne il contenuto essenziale; indicarne soltanto estremi incompleti o valori numerici non basta quando restano ignoti i dati decisivi per verificare la stima.
• Formule generiche come "valori medi di mercato" non sono sufficienti se non accompagnate dalle specificazioni concrete necessarie a comprendere e contestare il maggior valore attribuito.
• La motivazione deve consentire al contribuente di valutare l’impugnazione e contestare efficacemente sia l’esistenza sia l’entità della pretesa; gli elementi essenziali devono essere presenti nell’atto e non possono essere aggiunti per la prima volta in giudizio.
• La decisione non esclude in assoluto l’uso di dichiarazioni di successione o di altri atti come riferimento estimativo: valuta l’inadeguatezza del richiamo nello specifico caso, per carenza di accessibilità, identificazione e comparabilità.