Sentenza del 23/11/2016 n. 23798 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda una cartella emessa a seguito del controllo automatizzato ex art. 36-bis del d.P.R. n. 600/1973 della dichiarazione IRPEG presentata il 30 settembre 2003 dalla società. La cartella richiedeva 17.335,25 euro per interessi da tardivo versamento e 1.677.057,95 euro per sanzioni. L’Agenzia sosteneva che il saldo dovesse essere pagato entro il termine ordinario previsto dall’art. 17 del d.P.R. n. 435/2001, ossia entro il giorno 20 del sesto mese successivo alla chiusura del periodo d’imposta, individuata nella data di presentazione del bilancio finale di liquidazione. La società opponeva che, per le procedure concorsuali, l’art. 18 del d.P.R. n. 42/1988 collegava il versamento alla presentazione della dichiarazione finale, da effettuare entro l’ultimo giorno del decimo mese successivo alla chiusura della procedura. L’Agenzia ha inoltre contestato che la CTR avesse applicato d’ufficio l’art. 10 della legge n. 212/2000, in violazione dell’art. 112 c.p.c.; la Cassazione ha dichiarato assorbita questa censura.

La decisione

La Commissione tributaria provinciale aveva annullato la cartella e la Commissione tributaria regionale della Lombardia aveva confermato l’annullamento. La Cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia: ha stabilito che la disposizione speciale dell’art. 18, comma 3, del d.P.R. n. 42/1988 deroga al termine ordinario dell’art. 17 del d.P.R. n. 435/2001. Per le procedure concorsuali, il versamento dell’IRPEG e la dichiarazione finale sono adempimenti temporalmente connessi e vanno eseguiti in sostanziale contemporaneità, entro il termine previsto per la dichiarazione, cioè l’ultimo giorno del decimo mese successivo alla chiusura della procedura. La censura sulla violazione dell’art. 112 c.p.c. è stata assorbita, perché la legittimità del comportamento della società costituiva già una ragione sufficiente per confermare la decisione. Le spese del giudizio di legittimità sono state compensate, in ragione dell’obiettiva difficoltà interpretativa della normativa.

Norme richiamate

• Art. 18, comma 3, del d.P.R. n. 42/1988

  Il tenore testuale della norma - come rilevato nella sentenza impugnata - fa da sè solo comprendere che, in coerenza con la natura speciale di essa, in quanto tesa a disciplinare adempimenti tributari per procedure quali quelle concorsuali connotate da peculiari esigenze gestionali, le incombenze di versamento delle imposte e presentazione della dichiarazione finale sono intese come strettamente connesse sul piano temporale, nel senso che il versamento e la dichiarazione vanno effettuate in sostanziale contemporaneità.

  La norma speciale per le procedure concorsuali collega temporalmente il pagamento dell’imposta alla presentazione della dichiarazione finale: il pagamento deve precederla, ma non è soggetto al distinto termine ordinario previsto per il saldo IRPEG.

• Art. 17 del d.P.R. n. 435/2001

  In ciò inequivocabilmente, dunque, la norma statuisce un termine in deroga a quello ordinario di cui all'art. 17 cit., invocato invece come applicabile dall'agenzia delle entrate.

  Il termine ordinario per il versamento del saldo IRPEG non si applica quando opera la disciplina speciale delle procedure concorsuali prevista dall’art. 18 del d.P.R. n. 42/1988.

• Art. 5, comma 4, del d.P.R. n. 322/1998

  Si trae dunque dal tessuto dei dati testuali delle norme conferma del fatto che, per le procedure concorsuali, il versamento (allora dell'i.r.pe.g.) deve avvenire sin che si sia in tempo utile a presentare (anche) la dichiarazione, che l'uno preceda l'altra.

  Per le procedure concorsuali considerate, la dichiarazione finale va presentata entro l’ultimo giorno del decimo mese successivo alla chiusura della procedura; il versamento deve essere effettuato in tempo utile per presentarla e, secondo la Corte, in sostanziale contemporaneità.

• Art. 112 c.p.c.

  La disposizione è stata invocata dall’Agenzia per denunciare ultrapetizione, sostenendo che la CTR avesse applicato senza richiesta la disciplina sull’incertezza normativa. La Cassazione non ha deciso nel merito questa censura, dichiarandola assorbita.

• Art. 10 della legge n. 212/2000

  La CTR aveva richiamato l’obiettiva incertezza interpretativa come ulteriore ragione per escludere sanzioni e interessi; la Cassazione non ha esaminato tale ragione, essendo già sufficiente la conclusione sulla tempestività e legittimità del versamento.

• Art. 36-bis del d.P.R. n. 600/1973

  È la disposizione in base alla quale è stato effettuato il controllo automatizzato della dichiarazione che ha originato la cartella; la controversia non verte sull’interpretazione dei poteri di controllo previsti da tale norma.

Massime di principio

• Quando una norma speciale disciplina gli adempimenti tributari di una procedura concorsuale e collega il pagamento alla dichiarazione finale, tale disciplina prevale sul termine ordinario di pagamento, se le due regole sono incompatibili.
• La formula «prima di presentare la dichiarazione» individua un limite temporale connesso al termine di presentazione della dichiarazione: il pagamento deve precederla ed essere effettuato entro il tempo utile per presentarla.
• L’espressione «nei modi ordinari», nel contesto esaminato, riguarda le modalità pratiche di pagamento e non richiama anche i termini ordinari di versamento.
• Prima di applicare un termine fiscale generale a una procedura concorsuale, occorre verificare se una disposizione speciale preveda termini coordinati con le esigenze gestionali della procedura.
• Una censura contro una motivazione ulteriore può essere dichiarata assorbita se una diversa ragione, sufficiente da sola a sorreggere la decisione, è stata confermata.