Sentenza del 16/02/2016 n. 1385 - Comm. Trib. Reg. per la Campania

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva emesso un avviso di accertamento analitico-induttivo per l'anno 2008 ai fini IRES, IVA e IRAP, contestando maggiori ricavi non dichiarati derivanti da vendite in nero e dalla discordanza tra le giacenze di magazzino risultanti dalla contabilità e quelle effettivamente rilevate dalla Guardia di Finanza. La società aveva chiesto l'annullamento dell'atto deducendo, tra l'altro, la mancata allegazione del processo verbale di constatazione, l'assenza di contraddittorio, il difetto di motivazione e l'inattendibilità della ricostruzione induttiva, in particolare per l'utilizzo di un campione di prodotti e della media ponderata per il calcolo del ricarico.

La decisione

La Commissione Tributaria Provinciale aveva accolto il ricorso nel merito, ritenendo insufficientemente motivata la ricostruzione dei maggiori ricavi, pur respingendo l'eccezione relativa alla mancata allegazione del PVC. In appello, la Commissione Tributaria Regionale ha accolto il gravame dell'Agenzia delle Entrate e riformato integralmente la sentenza di primo grado. Ha ritenuto legittimo l'accertamento, fondato su dati reali, su un campione rappresentativo pari a circa il 77% dei beni, sulle dichiarazioni della società circa l'esistenza di vendite in nero, sulla ragionevolezza del ricarico medio del 10,50% e sulla correttezza dell'utilizzo della media ponderata per beni non omogenei. È stato inoltre considerato congruo il criterio di imputazione dei maggiori ricavi all'anno 2008 e rilevata un'ulteriore evasione relativa a due lavoratori in nero. Il ricorso originario della società è stato quindi rigettato. Le spese dei due gradi di giudizio sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 39, comma 1, lett. d), D.P.R. 600/1973

  L'esistenza di attività non dichiarate o la inesistenza di passività dichiarate è desumibile anche sulla base di presunzioni semplici, purché queste siano gravi, precise e concordanti.

  La norma consente l'accertamento analitico-induttivo quando l'Amministrazione dimostri, anche tramite presunzioni semplici, l'esistenza di ricavi non dichiarati. Le presunzioni devono essere gravi, precise e concordanti.

• Art. 62-sexies, D.L. 331/1993, convertito dalla L. 427/1993

  Gli accertamenti ... possono essere fondati anche sull'esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dalle caratteristiche e dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta.

  Le gravi incongruenze tra dati contabili e situazione commerciale effettiva possono giustificare la rettifica dei ricavi, anche mediante ricostruzioni fondate sulle caratteristiche dell'attività e sui dati rilevati durante la verifica.

• Art. 53, D.Lgs. 546/1992

  L'appello tributario deve contenere motivi specifici. La specificità va valutata anche in relazione al contenuto e al grado di analiticità della sentenza impugnata; una motivazione sintetica del primo giudice non può impedire all'appellante di contestarla con argomentazioni adeguate.

• Cass. civ., sentenza n. 4312/2015

  La determinazione in via presuntiva della percentuale di ricarico effettiva ... deve avvenire adottando un criterio coerente con la natura e le caratteristiche dei beni, applicato ad un campione scelto in modo appropriato e fondato su una media aritmetica o ponderale scelta in base alla composizione del campione.

  La percentuale di ricarico può essere ricostruita presuntivamente se il campione è rappresentativo e il metodo di calcolo è coerente con la varietà dei prodotti. La media ponderata è appropriata quando i beni sono eterogenei.

• Cass. civ., sentenza n. 23532/2014

  Il giudicato relativo all'illegittimità dell'attività investigativa può estendersi ad altri periodi d'imposta fondati sulle medesime indagini; non si estende invece automaticamente alla semplice valutazione di erroneità o infondatezza del PVC o dell'accertamento riferito a un'altra annualità.

Massime di principio

• Un accertamento analitico-induttivo può essere legittimo quando l'Amministrazione dimostra gravi, precise e concordanti incongruenze tra contabilità e dati reali dell'impresa, come differenze tra giacenze effettive e contabili o ammissioni di vendite non dichiarate.
• L'utilizzo di un campione di prodotti è ammissibile se il campione è adeguatamente rappresentativo dell'attività complessiva; nel caso esaminato è stato ritenuto sufficiente un campione pari a circa il 77% del valore dei beni.
• La scelta tra media aritmetica e media ponderata deve dipendere dalla composizione del campione: la media ponderata è normalmente coerente con assortimenti composti da beni eterogenei e di valore diverso.
• Il contribuente che contesta un accertamento basato su ricostruzioni presuntive deve fornire elementi concreti e specifici sull'erroneità delle giacenze, del campione, del ricarico o del criterio di imputazione temporale; una contestazione generica può non essere sufficiente.
• Il giudicato relativo a un diverso anno d'imposta non si estende automaticamente agli altri periodi quando riguarda soltanto la valutazione dell'infondatezza dell'accertamento e non l'illegittimità originaria dell'attività investigativa.
• La motivazione dell'avviso può essere integrata mediante rinvio al processo verbale di constatazione quando il PVC sia stato notificato o comunque conosciuto dal contribuente e contenga gli elementi essenziali della contestazione.
• La presenza di lavoratori non regolarmente dichiarati può costituire un ulteriore elemento presuntivo a sostegno della ricostruzione di ricavi non contabilizzati.