Sentenza del 24/03/2016 n. 5860 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società aveva presentato nel 2005 un'istanza di rimborso dell'IVA non detratta negli anni 2000-2004, sostenendo l'incompatibilità con il diritto dell'Unione europea delle limitazioni nazionali alla detrazione per autovetture e relativi costi. La Commissione tributaria regionale aveva riconosciuto forfetariamente una detraibilità pari al 40%. L'Agenzia delle Entrate ha contestato sia la tardività della domanda di rimborso per i versamenti anteriori al biennio previsto dalla legge, sia l'assenza di prova concreta dell'inerenza e della strumentalità dei veicoli rispetto all'attività d'impresa, nonché l'illegittima attribuzione d'ufficio di una percentuale equitativa di detraibilità.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale e rinviato la causa ad altra sezione della medesima Commissione, anche per le spese. Per gli anni d'imposta 2001 e 2002 la società è stata dichiarata decaduta dal diritto al rimborso, poiché l'istanza era stata presentata oltre il termine biennale decorrente dai pagamenti. Per gli acquisti dal 1° gennaio 2003, non colpiti dalla decadenza, il giudice del rinvio dovrà verificare concretamente l'inerenza dei beni e dei servizi all'attività d'impresa, sulla base della prova fornita dalla società. È stata esclusa la possibilità di riconoscere una percentuale del 40% sulla base di mere valutazioni di verosimiglianza o equità.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19

  Il diritto alla detrazione spetta per l'imposta assolta o dovuta dal soggetto passivo nell'esercizio dell'impresa, arte o professione.

  La detrazione IVA richiede non solo che l'acquisto sia effettuato da un imprenditore, ma anche che il bene o servizio sia inerente e strumentale all'attività esercitata. L'inerenza deve essere dimostrata dal contribuente.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19-bis1, lettere c) e d)

  Prevedeva limitazioni alla detrazione dell'IVA relativa ad autovetture, autoveicoli, carburanti, lubrificanti e servizi connessi, salvo specifiche eccezioni.

  Le limitazioni nazionali alla detrazione sono state valutate alla luce del diritto dell'Unione europea; tuttavia, l'eventuale incompatibilità della norma interna non elimina i termini di decadenza né esonera il contribuente dalla prova dell'inerenza.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 21, comma 2

  La domanda di restituzione, in mancanza di disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto della restituzione.

  Per le domande di rimborso IVA non disciplinate da norme specifiche, il termine biennale decorre dal pagamento indebito. La successiva sentenza della Corte di giustizia o una norma nazionale attuativa non spostano, di regola, la decorrenza del termine.

• Art. 2697 c.c.

  Chi vuol far valere un diritto in giudizio deve provare i fatti che ne costituiscono il fondamento.

  L'onere di provare l'utilizzo aziendale, l'inerenza e l'eventuale percentuale di impiego nell'attività d'impresa grava sul contribuente che chiede la detrazione o il rimborso.

• D.L. 15 settembre 2006, n. 258, convertito dalla L. n. 278 del 2006

  Ha previsto modalità specifiche per il recupero della detrazione IVA relativa ad acquisti effettuati prima della sentenza della Corte di giustizia nella causa C-228/05.

  La disciplina speciale ha ampliato o regolato i termini per determinati acquisti, in particolare dal 1° gennaio 2003 al 13 settembre 2006, ma non ha riaperto indiscriminatamente i termini già scaduti per i periodi precedenti.

• Art. 2935 c.c.

  La prescrizione comincia a decorrere dal giorno in cui il diritto può essere fatto valere.

  L'esistenza di un impedimento di fatto, quale una norma interna potenzialmente incompatibile con il diritto europeo, non impedisce necessariamente la decorrenza dei termini: il contribuente può contestare la norma nel giudizio e chiedere la tutela del proprio diritto.

• Art. 17, n. 7, della direttiva 77/388/CEE

  Non autorizza uno Stato membro ad escludere alcuni beni dal regime delle detrazioni IVA senza previa consultazione del comitato consultivo dell'IVA e senza adeguata limitazione temporale.

  La Corte di giustizia ha ritenuto incompatibili con la direttiva determinate esclusioni nazionali dalla detrazione adottate senza il rispetto delle condizioni procedurali e temporali previste dal diritto europeo.

Massime di principio

• Chi richiede la detrazione o il rimborso dell'IVA deve provare concretamente che il bene o servizio è utilizzato nell'attività d'impresa e presenta una reale funzione strumentale rispetto agli scopi aziendali.
• Non è sufficiente la sola qualità di imprenditore, né una generica plausibilità dell'utilizzo aziendale; la valutazione deve riguardare la natura effettiva del bene e le caratteristiche specifiche dell'attività.
• Il giudice non può riconoscere una percentuale di detraibilità basandosi soltanto su criteri equitativi o di verosimiglianza: la percentuale deve risultare da elementi probatori concreti e verificabili.
• Le domande di rimborso IVA sono soggette ai termini decadenziali previsti dalla legge. La successiva dichiarazione di incompatibilità della norma nazionale con il diritto europeo, di regola, non fa decorrere un nuovo termine dalla sentenza europea.
• Quando esistono regimi transitori o discipline speciali introdotte dopo una sentenza della Corte di giustizia, occorre verificare puntualmente il periodo d'imposta e le condizioni previste; tali regimi non sanano automaticamente le domande tardive.
• In una controversia analoga è opportuno conservare fatture, registri, documentazione sull'uso dei veicoli, percorsi, commesse, trasferte e ogni altro elemento idoneo a collegare il costo all'attività imponibile.