Sentenza del 05/03/2020 n. 705 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

Impugnazione di una cartella di pagamento relativa all'anno d'imposta 2012, emessa a seguito di controllo formale ex art. 36-ter D.P.R. 600/1973, per il parziale disconoscimento del credito d'imposta per imposte pagate in Slovacchia sui redditi da lavoro dipendente percepiti durante un distacco all'estero. La cartella richiedeva complessivamente €9.453,24 (maggiore IRPEF €5.813,00, sanzioni €1.743,90, interessi €1.615,30, diritti notifica e compensi di riscossione). Il ricorrente ha inoltre eccepito la nullità dell'atto per omissione della notifica dell'atto prodromico (comunicazione di irregolarità) prima della cartella.

La decisione

L'appello del contribuente è stato accolto. La CTP di primo grado aveva rigettato il ricorso ritenendo valida la notifica per compiuta giacenza e corretta la determinazione reddituale adottata dall'Ufficio basata sulla certificazione slovacca. La CTR ha riformato la sentenza, ritenendo che il reddito da confrontare ai fini del riproporzionamento dell'imposta estera (art. 165 TUIR, comma 10) debba essere quello determinato come sarebbe stato in Italia ai sensi dell'art. 51 TUIR (valori desumibili da cedolini paga e C.U. rilasciati dall'unico datore di lavoro italiano E. I. e R. S.p.A.), e che l'Amministrazione non abbia fornito elementi precisi per disattendere la certificazione rilasciata dal datore di lavoro italiano. Di conseguenza la pretesa tributaria è stata annullata in favore del contribuente e l'Agenzia delle Entrate è stata condannata al pagamento delle spese processuali per entrambi i gradi, con liquidazione dettagliata degli importi a favore del ricorrente.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600/1973, art. 36-ter

  Norma che disciplina il controllo formale delle dichiarazioni fiscali; il controllo ha portato all'accertamento e alla contestazione del credito d'imposta per imposte pagate all'estero.

• T.U.I.R. (D.P.R. n. 917/1986), art. 2

  Definisce la residenza fiscale in Italia: il contribuente, pur distaccato all'estero, manteneva la residenza fiscale italiana e quindi l'assoggettamento ai redditi mondiali.

• T.U.I.R., art. 3

  Principio della tassazione dei redditi prodotti all'estero per i residenti; il contribuente era imponibile in Italia anche per i redditi prodotti in Slovacchia.

• T.U.I.R., art. 51 (in particolare comma 8-bis e primi 8 commi)

  Disciplina la determinazione dei redditi di lavoro dipendente convenzionali; il reddito che va preso a riferimento per il confronto ai fini dell'art. 165 deve essere quello come sarebbe stato determinato in Italia ai sensi di art. 51.

• T.U.I.R., art. 165 (comma 10)

  Regola il credito d'imposta per imposte pagate all'estero e il riproporzionamento dell'imposta estera confrontando l'imposta estera con quella che sarebbe stata dovuta in Italia; il confronto deve essere effettuato con il reddito determinato secondo le regole italiane.

• Risoluzione Agenzia delle Entrate n. 48/E del 08.07.2013

  Fornisce chiarimenti operativi sul ricalcolo del reddito per i distaccati e giustifica la certificazione emessa dal datore di lavoro italiano che ricalcola il reddito secondo la normativa nazionale ai fini del riconoscimento del credito d'imposta.

• D.P.R. n. 655/1982, art. 40

  Norme postali relative alle raccomandate: stabilisce il regime di giacenza delle corrispondenze non ritirate e che la compiuta giacenza può perfezionare la notificazione.

• Decreto del Ministro delle Comunicazioni 9 aprile 2001, artt. 32 e 49

  Regolamentano la consegna e i termini di giacenza delle raccomandate; confermano che la mancata richiesta entro il termine di giacenza comporta effetto di compiuta giacenza della notifica.

• D.Lgs. 546/1992, art. 17-bis, comma 2

  Prevede il reclamo-mediazione amministrativa che deve essere esperito prima di proporre ricorso (utile per la sequenza procedimentale del caso).

• D.Lgs. 546/1992, art. 35; art. 36 c.2 n.4; art. 15 c.2

  Norme processuali richiamate nel procedimento: decisione ai sensi dell'art. 35, esposizione sintetica ex art.36, e disciplina della liquidazione delle spese di giudizio (art.15 c.2) con indicazione dei parametri di liquidazione.

Massime di principio

• Quando il contribuente è distaccato all'estero ma mantiene la residenza fiscale in Italia, il reddito da confrontare ai fini del credito per imposte estere (art.165 TUIR) è quello che sarebbe stato determinato in Italia secondo le regole dell'art.51 TUIR (cioè il 'reddito convenzionale' o il ricalcolo determinato secondo il TUIR), non il solo ammontare risultante dalla certificazione fiscale redatta secondo la normativa straniera.
• La certificazione rilasciata dall'unico datore di lavoro italiano che attesta il ricalcolo del reddito secondo la normativa italiana (anche con riferimento alla Ris. 48/E/2013) costituisce prova idonea e rilevante ai fini del riconoscimento del credito; l'Amministrazione finanziaria deve fornire elementi precisi e motivati per disattenderla, non può limitarsi a un'affermazione generica che la dichiarazione 'non proviene dalla società estera'.
• In caso di notifiche tramite raccomandata ordinaria (cosiddetta 'raccomandata bianca'), la compiuta giacenza presso l'ufficio postale, entro i termini di legge, produce l'effetto del perfezionamento della notificazione; la giurisprudenza e la normativa postale (DPR 655/82 e DM 9/4/2001) prevedono tale regime.
• L'Ufficio che contesta il credito d'imposta per imposte estere deve motivare specificamente le ragioni del disconoscimento (ad esempio mostrando errori nel ricalcolo operativo, incongruenze documentali o evidenze che la certificazione è inattendibile), altrimenti il certificato del datore di lavoro italiano prevale.
• Dal punto di vista procedurale, l'appello ha efficacia devolutiva e la Corte d'appello tributaria che riformi la sentenza deve anche provvedere al regolamento delle spese processuali in base all'esito complessivo; la parte soccombente può essere condannata alle spese di entrambi i gradi.
• In pratiche similari, il contribuente dovrebbe produrre: cedolini paga italiani, C.U., certificazione del datore di lavoro italiano con il ricalcolo secondo art.51 TUIR e, se possibile, spiegazioni tecniche circa le differenze rispetto alla certificazione estera. L'Amministrazione dovrà rispondere con elementi documentali e contabili specifici per contestare la corretta determinazione.