Cassazione Civile, Ordinanza n. 11728/2025 del 05/05/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da avvisi di accertamento notificati alla società e ai soci, con cui l'Ufficio ha determinato un maggior reddito imponibile della società ai sensi dell'art. 39, comma 2, lett. d-bis, del d.P.R. n. 600/1973, recuperando a tassazione costi ritenuti indeducibili e imputando ai soci il maggior reddito di partecipazione. I contribuenti hanno impugnato gli atti sostenendo, in sintesi, che l'accertamento induttivo puro era stato illegittimamente fondato sulla mancata risposta al questionario ex art. 32 d.P.R. n. 600/1973, benché il questionario non fosse stato validamente notificato o addirittura ricevuto; che, in difetto di rituale invito e del relativo avvertimento, non operava la preclusione di cui all'art. 32, comma 4; che la sentenza d'appello aveva motivato in modo solo apparente sull'inammissibilità delle eccezioni dedotte per la prima volta in secondo grado; e che era comunque ammissibile la produzione documentale in appello ex art. 58 d.lgs. n. 546/1992, trattandosi di documenti a sostegno di questioni già introdotte in primo grado. Chiedevano inoltre, in caso di rinvio, la rideterminazione delle sanzioni in applicazione del favor rei ex d.lgs. n. 158/2015.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso. Ha ritenuto fondato il primo motivo, perché la CTR non aveva davvero esaminato la censura relativa al fatto che l'accertamento induttivo puro era stato giustificato dalla mancata risposta al questionario, senza verificare che tale questionario fosse stato ritualmente notificato e che fossero quindi integrati i presupposti dell'art. 39, comma 2, lett. d-bis, e della preclusione probatoria dell'art. 32. Ha ritenuto fondati anche il terzo e il quarto motivo, osservando che la motivazione della sentenza regionale era apparente quanto alla declaratoria di inammissibilità delle eccezioni nuove e della produzione documentale in appello, perché non chiariva quali deduzioni fossero effettivamente nuove, quali fossero state proposte in appello e per quali ragioni i documenti fossero preclusi. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 39, comma 2, lett. d-bis, d.P.R. n. 600/1973

  "quando il contribuente non ha dato seguito agli inviti disposti dagli uffici ai sensi dell'articolo 32, primo comma, numeri 3) e 4)"

  L'accertamento induttivo puro richiede il verificarsi del presupposto normativamente previsto; se l'Ufficio fonda l'atto sulla mancata risposta a un questionario, deve risultare la rituale attivazione dell'invito previsto dalla norma.

• art. 32, comma 1, nn. 3) e 4), d.P.R. n. 600/1973

  La pretesa di inutilizzabilità e la conseguente preclusione probatoria presuppongono un invito/questionario validamente formato e notificato al contribuente.

• art. 32, comma 4, d.P.R. n. 600/1973

  "Le notizie ed i dati non addotti e gli atti, i documenti, i libri ed i registri non esibiti o non trasmessi in risposta agli inviti dell'ufficio non possono essere presi in considerazione a favore del contribuente, ai fini dell'accertamento in sede amministrativa e contenziosa."

  La preclusione all'utilizzo di documenti favorevoli al contribuente opera solo se il contribuente sia stato ritualmente invitato e avvertito delle conseguenze della mancata collaborazione.

• art. 32, comma 5, d.P.R. n. 600/1973

  La deroga alla preclusione opera solo se il contribuente deposita i documenti in giudizio di primo grado dichiarando e provando di non aver potuto adempiere per causa non imputabile.

• art. 112 c.p.c.

  Viola il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato il giudice d'appello che ometta di esaminare la specifica censura devoluta.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  La sentenza tributaria deve esporre una motivazione effettiva e intellegibile, idonea a rendere percepibile l'iter logico-giuridico seguito.

• art. 57 d.lgs. n. 546/1992

  In appello nel processo tributario non possono essere introdotte nuove eccezioni/motivi, ma il giudice deve specificare puntualmente quali deduzioni siano effettivamente nuove e quindi inammissibili.

• art. 58, comma 2, d.lgs. n. 546/1992

  In grado di appello è ammessa la produzione di nuovi documenti; la loro ammissibilità va valutata in concreto e non può essere esclusa con motivazione stereotipata.

• art. 15, comma 1, lett. a), e) ed f), d.lgs. n. 158/2015

  È richiamato dai ricorrenti per chiedere, in caso di rinvio, l'eventuale riliquidazione delle sanzioni secondo il principio del favor rei.

Massime di principio

• L'accertamento induttivo puro fondato sulla mancata risposta a inviti o questionari richiede che l'invito sia stato ritualmente notificato; in mancanza, viene meno il presupposto stesso dell'azione accertativa e della correlata preclusione probatoria.
• La preclusione di inutilizzabilità dei documenti favorevoli al contribuente prevista dall'art. 32 opera solo se l'Ufficio abbia assolto gli oneri procedurali di richiesta e avvertimento; non può essere applicata quando il questionario non risulti validamente portato a conoscenza del destinatario.
• Nel processo tributario il divieto di nuove eccezioni in appello deve essere applicato con motivazione puntuale: il giudice deve indicare quali deduzioni siano nuove, rispetto a quelle introdotte in primo grado, e per quali ragioni.
• La motivazione è solo apparente quando la sentenza enuncia conclusioni senza rendere percepibile l'iter logico-giuridico seguito; tale vizio integra nullità della sentenza deducibile in cassazione.
• La produzione di documenti in appello nel processo tributario è tendenzialmente ammessa ai sensi dell'art. 58, comma 2, d.lgs. n. 546/1992, sicché la loro esclusione richiede una specifica verifica della concreta preclusione applicabile.

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