Cassazione Civile, Sentenza n. 2588/2024 del 29/01/2024

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Lazio che aveva accolto l'appello dell'Agenzia delle entrate contro la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Roma. La questione principale riguardava la detraibilità dell'IVA a credito relativa all'anno 2006/2007: l'Agenzia aveva disconosciuto il credito IVA per l'anno 2007 contestando l'omessa presentazione (o ultra-tardiva) della dichiarazione annuale 2006, con conseguente negazione della detrazione dell'eccedenza di imposta risultante dalle liquidazioni periodiche. Il ricorrente sosteneva che, pur in assenza di dichiarazione annuale tempestiva, l'eccedenza poteva essere detratta se risultava dalle registrazioni e dalle dichiarazioni periodiche e se erano soddisfatti i requisiti sostanziali per la detrazione, richiamando principi di diritto della Corte di cassazione e della Corte di Giustizia UE.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il secondo motivo e accolto il terzo motivo del ricorso, ritenendo che la CTR avesse applicato un precedente (Cass. n. 433/2008) incompatibile con l'evoluzione giurisprudenziale successiva. La Corte ha richiamato le Sezioni Unite, sentenza n. 17757/2016, secondo cui l'eccedenza d'imposta risultante da dichiarazioni periodiche e regolari versamenti deve essere riconosciuta se sono rispettati i requisiti sostanziali per la detrazione, anche in assenza di dichiarazione annuale, purché l'esercizio del diritto avvenga nella cornice biennale prevista dall'art. 19 d.P.R. n. 633/1972. Di conseguenza la sentenza impugnata è stata cassata, con rinvio alla Commissione tributaria regionale del Lazio in diversa composizione anche per la liquidazione delle spese.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 633/1972

  art. 28, comma 4; art. 19; art. 30; art. 55; art. 27 (richiami relativi a modifiche/abrogazioni)

  La Corte richiama che l'esercizio del diritto alla detrazione è disciplinato dalla cornice biennale dell'art. 19; l'art. 30 disciplina il rimborso per eccedenze; tuttavia le Sezioni Unite hanno affermato che l'assenza della dichiarazione annuale non impedisce la detrazione se sono rispettati i requisiti sostanziali.

• d.P.R. n. 322/1998

  Disciplina la dichiarazione IVA e le conseguenze della sua omessa o tardiva presentazione; la Corte valuta la compatibilità di questa disciplina con i principi di neutralità IVA e con la giurisprudenza delle Sezioni Unite.

• Decreto del Ministero delle Finanze n. 321/1999

  Richiamato nel primo motivo in relazione agli elementi su cui si basava il ruolo; la contestazione riguardava la mancata motivazione su aspetti documentali del ruolo.

• d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato come normativa da cui il ricorrente deduceva vizi formali nella formazione del ruolo; la CTR non aveva esaminato tale motivo secondo il ricorso.

• Corte di cassazione - Sezioni Unite

  sent. n. 17757/2016 (8 settembre 2016)

  Principio decisorio che risolve il contrasto giurisprudenziale: l'eccedenza d'imposta risultante da dichiarazioni periodiche e regolari versamenti deve essere riconosciuta se sono rispettati i requisiti sostanziali per la detrazione, anche in assenza di dichiarazione annuale, entro la cornice biennale.

• Corte di cassazione

  Precedente che aveva escluso la detraibilità in caso di mancata presentazione della dichiarazione annuale salvo rimborso ai sensi dell'art. 30; la Corte di cassazione nell'odierna pronuncia ritiene tale orientamento superato dalla successiva giurisprudenza di legittimità (Sezioni Unite).

• Corte di Giustizia dell'Unione Europea

  sent. Idexx Laboratories Italia 11 dicembre 2014; sent. Rochus Geissel 15 novembre 2017; sent. Senatex 15 settembre 2016; sent. Ecotrade 8 maggio 2008 n. 96

  I principi UE richiamati affermano la neutralità dell'IVA: la detrazione a monte spetta se sono soddisfatti i requisiti sostanziali, e l'amministrazione non può imporre condizioni formali che vanifichino il diritto alla detrazione.

• d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato in relazione ai vizi di motivazione della decisione di merito; invocato dal ricorrente per denunziare motivazione apparente della CTR.

• Costituzione della Repubblica Italiana

  art. 111 (comma 6), art. 3, art. 53, art. 111

  Art. 111 comma 6 invocato rispetto al livello minimo di motivazione richiesto; art. 3 e art. 53 evocati nella prospettazione di questioni di legittimità costituzionale del regime sanzionatorio/formale rispetto ai principi di uguaglianza e capacità contributiva.

Massime di principio

• Se il contribuente dimostra, con registrazioni e dichiarazioni periodiche regolari, che l'eccedenza di IVA è effettivamente maturata (acquisti da soggetti passivi, assoggettati a IVA e finalizzati ad operazioni imponibili), il diritto alla detrazione può essere riconosciuto anche in assenza di una dichiarazione annuale tempestiva, purché l'esercizio del diritto avvenga entro la cornice biennale prevista dall'art. 19 d.P.R. 633/1972.
• Gli adempimenti formali (come la presentazione della dichiarazione annuale) non possono, di per sé, prevalere sui requisiti sostanziali dell'esercizio del diritto alla detrazione: l'amministrazione deve dimostrare la mancata sussistenza dei requisiti sostanziali per negare la detrazione.
• La presentazione 'ultra-tardiva' della dichiarazione (es. con ritardo superiore ai 90 giorni) è equiparata dalla giurisprudenza alla mancata presentazione ai fini dell'applicazione di certe regole formali, ma non impedisce automaticamente la detrazione se sussistono gli elementi sostanziali richiesti e si rientra nella cornice biennale.
• In caso di conflitto giurisprudenziale, è necessario verificare la cornice normativa vigente al momento dei fatti e le pronunce delle Sezioni Unite: i giudici di merito non devono limitarsi ad applicare pedissequamente precedenti non più coerenti con l'orientamento di legittimità più recente.
• Prassi consigliata per i contribuenti: conservare e poter esibire le registrazioni delle fatture, le liquidazioni periodiche e ogni documentazione comprovante la natura imponibile degli acquisti e la titolarità del fornitore come soggetto passivo; documentare i versamenti e le dichiarazioni periodiche per poter dimostrare i requisiti sostanziali della detrazione.
• Per l'Amministrazione finanziaria: se si pretende la perdita del diritto di detrazione per motivi formali, occorre comunque fornire elementi che dimostrino l'assenza dei requisiti sostanziali; altrimenti la pretesa rischia di essere respinta alla luce dei principi di neutralità IVA sanciti dalla Corte di Giustizia UE e dalle Sezioni Unite.