Sentenza del 22/02/2023 n. 149 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana

Esito

La controversia

L'ASL impugnava l'avviso di accertamento IRES 2014 per il mancato riconoscimento della riduzione dell'aliquota IRES al 50% prevista dall'art. 6, comma 1, lett. A) del DPR (normativa agevolativa per enti ospedalieri). L'Agenzia sosteneva che le ASL non rientrano nella nozione di "enti ospedalieri" beneficiari dell'agevolazione (che richiede personalità giuridica), mentre l'ASL contestava la restrittiva interpretazione, richiamando continuità funzionale con i soppressi enti ospedalieri, pronunce giurisprudenziali favorevoli e circolari dell'Amministrazione che equiparano, per l'agevolazione, presidi ospedalieri gestiti dalle ASL agli enti ospedalieri.

La decisione

La Corte tributaria d'appello di Firenze ha accolto l'appello dell'ASL e ha riformato la sentenza di primo grado, compensando le spese. La Corte ha ritenuto non applicabile l'efficacia di un giudicato esterno (mancanza di identità del rapporto giuridico definito) ma, sul merito, ha seguito l'orientamento recente della Corte di Cassazione (Cass. 10/05/2019 n.12500) e la circolare dell'Agenzia (17/05/2022), affermando che l'agevolazione spetta anche alle ASL in quanto beneficiarie per i redditi connessi all'attività ospedaliera e ai presidi ospedalieri da esse gestiti; inoltre ha interpretato la nozione di "ente ospedaliero" storicamente, richiamando i compiti estesi contemplati dalla legge 12/2/1968 n.132 e la continuità funzionale delle ASL con i soggetti storicamente agevolati, concludendo che l'intero reddito IRES delle ASL (e non solo quello degli immobili strettamente destinati al ricovero) può fruire dell'agevolazione laddove l'attività sia sostanzialmente quella di tutela/assistenza della salute.

Norme richiamate

• DPR 29 settembre 1973, n. 601 - art. 6, comma 1, lett. A)

  Disposizione agevolativa che riconosce riduzione dell'aliquota IRES agli "enti ospedalieri". La Corte ha ritenuto che la nozione debba essere interpretata tenendo conto della definizione storica e della continuità funzionale con le ASL, estendendo l'agevolazione anche ai redditi connessi all'attività ospedaliera svolta nei presidi gestiti dalle ASL.

• Legge 12 febbraio 1968, n. 132 - art. 2

  Definizione storica di "enti ospedalieri" che includeva non solo ricovero e cura, ma anche attività preventive, ambulatoriali, educazione sanitaria e ricerca; la Corte ha usato tale definizione per sostenere che la dizione "ospedaliero" non è limitativa rispetto alle funzioni oggi svolte dalle ASL.

• Legge 23 dicembre 1978, n. 833

  riforma del servizio sanitario nazionale

  Ha soppresso gli "enti ospedalieri" storici e riorganizzato il servizio sanitario; la Corte ha valutato la continuità funzionale fra i soppressi enti ospedalieri e le strutture odierne (ASL, presidi, aziende ospedaliere) per l'applicazione dell'agevolazione.

• D.lgs. 23 ottobre 1992, n. 502 - art. 4

  Norma che disciplina le aziende sanitarie e la natura dei presidi ospedalieri nell'ambito delle USL/ASL; è stata richiamata per argomentare che l'attività ospedaliera può essere svolta anche tramite presidi privi di personalità giuridica ma gestiti dalle ASL.

• TUIR - art. 88

  Rilevato per distinguere il diverso trattamento tributario eventualmente applicabile alle ASL, ma la Corte ha ritenuto prevalente l'interpretazione estensiva dell'art. 6 DPR 601/73 alla luce della funzione pubblica sanitaria svolta.

• Circolare Agenzia delle Entrate 17 maggio 2022

  Ha riconosciuto la spettanza dell'agevolazione ai presidi ospedalieri gestiti dalle ASL e indica che il requisito soggettivo va valutato anche alla luce della 'meritevolezza' dell'attività effettivamente svolta; la Corte ha ritenuto la circolare una presa di posizione innovativa e coerente con la giurisprudenza recente.

• Cassazione Civile, sez. V, 10 maggio 2019, n. 12500

  Cass. civ. 10/05/2019 n.12500

  Pronuncia chiave che ha affermato la spettanza dell'agevolazione anche ai presidi ospedalieri gestiti dalle ASL; la Corte d'appello ha seguito tale orientamento come base per estendere il beneficio alle ASL che gestiscono tali presidi.

Massime di principio

• L'agevolazione prevista dall'art. 6 DPR 601/73 va valutata non solo sul requisito formale (personalità giuridica) ma anche sulla sostanza dell'attività svolta: la 'meritevolezza' sociale e la concreta funzione sanitaria prevalgono nel riconoscimento del beneficio.
• I presidi ospedalieri privi di personalità giuridica ma gestiti da ASL possono beneficiare indirettamente dell'agevolazione perché, in assenza di soggettività tributaria autonoma del presidio, il beneficio ricade sull'ente gestore (ASL) per i redditi connessi all'attività ospedaliera.
• La nozione di 'ente ospedaliero' deve essere interpretata alla luce della definizione normativa storica (L. 12/2/1968 n.132) e della evoluzione del sistema sanitario: le funzioni di tutela, prevenzione, cura e attività socio-sanitarie possono giustificare l'estensione del beneficio a soggetti che hanno assorbito tali funzioni (es. ASL).
• L'efficacia del giudicato esterno richiede identità della parti e, soprattutto, identità del rapporto giuridico (petitum e causa petendi) e delle circostanze fattuali: non è sufficiente analogia o similitudine tra giudizi.
• La giurisprudenza di legittimità e le circolari dell'Amministrazione possono mutare l'orientamento applicativo: in controversie simili è fondamentale aggiornarsi su pronunce di Cassazione e su circolari recenti per valutare la linea dell'Amministrazione.
• In caso di contestazione, il soggetto che reclama l'agevolazione deve documentare sia lo scopo statutario sia la concreta attività prevalente (utilizzo degli immobili per cura/ricovero, funzioni sanitarie effettivamente svolte) e la destinazione dei redditi per dimostrare l'ammissibilità del beneficio.