Sentenza del 19/07/2024 n. 19926 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Dopo la distribuzione dei dividendi deliberata il 7 giugno 2001 (Citroen Automobiles deteneva il 94,82% delle azioni), la società francese aveva richiesto, ai sensi dell’art. 10, par. 4, lett. b), della Convenzione Italia-Francia, il rimborso della metà del credito d’imposta spettante a una società italiana in situazione analoga, al netto delle ritenute convenzionali del 5% sul credito e del 5% sui dividendi. L’Agenzia aveva negato il rimborso. La CTP di Pescara aveva accolto il ricorso della società, mentre la CTR dell’Abruzzo aveva accolto l’appello erariale. Con ordinanza n. 4063/2022 la Cassazione aveva cassato tale decisione con rinvio, per verificare l’esposizione fiscale in Francia dei dividendi. In sede di rinvio, la Corte tributaria aveva rigettato l’appello dell’Agenzia, ritenendo sufficiente che i dividendi fossero confluiti nell’imponibile francese, senza dover provare un effettivo pagamento d’imposta su quel reddito. L’Agenzia ha quindi proposto due motivi: nullità della decisione per avere, a suo dire, omesso di valutare se il trattamento complessivo fosse deteriore rispetto a quello di una società italiana; e violazione dell’art. 10 della Convenzione, della Direttiva madre-figlia e dell’art. 2697 c.c., sostenendo che la società avrebbe dovuto dimostrare un pregiudizio fiscale non neutralizzato dall’esenzione e il rischio di un doppio vantaggio.

La decisione

La Cassazione ha rigettato entrambi i motivi, esaminati congiuntamente. Ha stabilito che il giudice del rinvio era vincolato alla verifica indicata nell’ordinanza n. 4063/2022: accertare che i dividendi italiani fossero stati esposti nella dichiarazione dei redditi della società madre in Francia. Non occorre provare che quei dividendi siano stati concretamente assoggettati a imposta o che sia stata effettivamente versata un’imposta su di essi: è sufficiente che concorrano alla formazione del reddito complessivo imponibile, anche se il prelievo effettivo è nullo o non riguarda specificamente quel reddito. Il credito convenzionale non è escluso dalla fruizione dell’esenzione prevista dalla Direttiva madre-figlia; il coordinamento mira a evitare un trattamento fiscale deteriore rispetto a quello applicabile a una società madre italiana. Il motivo sul riparto dell’onere probatorio è stato ritenuto generico e, nella sostanza, diretto a rimettere in discussione il principio vincolante fissato nel precedente giudizio di cassazione. L’Agenzia delle Entrate è stata condannata a pagare le spese del giudizio di legittimità: 13.000 euro per compensi, 200 euro per esborsi, oltre spese forfettarie del 15% e accessori. Respinta la richiesta di condanna per responsabilità aggravata ex art. 96, terzo comma, c.p.c.; escluso il raddoppio del contributo unificato previsto dall’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002, trattandosi di amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito.

Norme richiamate

• Art. 10, paragrafo 4, lettera b), della Convenzione Italia-Francia contro le doppie imposizioni del 5 ottobre 1989, ratificata con legge 7 gennaio 1992, n. 20

  il credito d'imposta previsto dall'art. 10, comma 4, lett. b), della Convenzione contro le doppie imposizioni, firmata tra Italia e Francia il 5.10.1989 e ratificata dalla Repubblica Italiana con L. n. 20 del 1992, non è escluso dal riconoscimento dell'esenzione dalla ritenuta prevista dalla Direttiva madre-figlia n. 453 del 1990

  Il beneficio convenzionale può coesistere con l’esenzione dalla ritenuta prevista dalla Direttiva madre-figlia. Per verificarne i presupposti e coordinare i due meccanismi, è sufficiente accertare che il dividendo italiano sia compreso nel complesso dei redditi imponibili in Francia; non è necessario dimostrare un’imposta effettivamente pagata su quel dividendo.

• Direttiva madre-figlia n. 90/435/CEE, attuata con d.lgs. n. 136 del 1993

  Peraltro, ai fini del corretto coordinamento dei due meccanismi di tutela dagli effetti distorsivi della doppia imposizione (esenzione e credito d'imposta), la necessaria verifica in concreto della eliminazione effettiva di detto rischio in danno della società madre francese - a tutela da trattamenti fiscali deteriori rispetto alla disciplina applicabile ad una società madre sedente in Italia - deve essere compiuta mediante l'accertamento che il dividendo distribuito dalla società figlia italiana sia compreso, una volta assegnato alla società madre francese, nel coacervo dei redditi imponibili in quello Stato, senza che rilevi se nel concreto quel reddito sia ivi assoggettabile ad aliquota pari, inferiore o superiore a quella altrimenti applicabile in Italia, riconducendosi la disciplina nel principio di neutralità ed efficienza fiscale internazionale.

  L’esenzione prevista dalla Direttiva non esclude automaticamente il credito convenzionale. La verifica di neutralità riguarda l’inclusione del dividendo nel reddito complessivo imponibile dello Stato di residenza, non l’aliquota applicata né l’effettivo versamento d’imposta sul singolo dividendo.

• Art. 384, primo comma, c.p.c.

  nella prima ipotesi, il giudice deve soltanto uniformarsi, ex art. 384, primo comma, cod. proc. civ., al principio di diritto enunciato dalla sentenza di cassazione, senza possibilità di modificare l'accertamento e la valutazione dei fatti acquisiti al processo

  Quando la cassazione con rinvio è disposta per violazione o falsa applicazione di norme di diritto, il giudice di rinvio deve attenersi al principio di diritto e ai limiti fissati dalla pronuncia rescindente; non può riaprire questioni estranee al compito devolutogli.

• Art. 2697 c.c.

  La Corte ha esaminato la censura fondata su questa norma, ma l’ha ritenuta formulata genericamente e diretta, nella sostanza, a disattendere il principio già fissato dalla Cassazione. Non ha enunciato una regola autonoma sul riparto dell’onere probatorio oltre alla necessità di provare l’inclusione dei dividendi nell’imponibile francese.

• Art. 96, terzo comma, c.p.c.

  la responsabilità ex art. 96, terzo comma, cod. proc. civ., invocato dalla parte controricorrente, che presuppone, sotto il profilo soggettivo, una concreta presenza di malafede o colpa grave della parte soccombente, elementi in concreto non ravvisabili nella fattispecie in esame

  La soccombenza non comporta di per sé responsabilità aggravata: occorre una concreta malafede o colpa grave, non riscontrata nel caso.

• Art. 24 Cost.

  una sua interpretazione lata o addirittura automaticamente aggiunta alla sconfitta processuale verrebbe a contrastare con i principi dell'art. 24 Cost.

  La condanna per lite temeraria ha carattere eccezionale e non può essere fatta discendere automaticamente dal rigetto della domanda o del ricorso, poiché ciò comprimerebbe il diritto di agire e difendersi in giudizio.

• Art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Poiché risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato, per essere amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l'art. 13, comma 1-quater, D.P.R. 30/05/2002, n. 115.

  Non si applica il raddoppio del contributo unificato quando la parte soccombente è un’amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito.

Massime di principio

• Per ottenere il credito d’imposta previsto dalla Convenzione Italia-Francia sui dividendi, la società madre francese deve dimostrare che i dividendi di fonte italiana sono stati inclusi nella dichiarazione e nel reddito complessivo rilevante in Francia. Non è necessario provare che il singolo dividendo abbia generato un’imposta effettivamente pagata.
• La fruizione dell’esenzione dalla ritenuta prevista dalla Direttiva madre-figlia non preclude, di per sé, il credito convenzionale. I benefici vanno coordinati verificando la neutralità del trattamento e l’assenza di un trattamento deteriore rispetto a quello di una società madre residente in Italia.
• Nel giudizio di rinvio il giudice deve rispettare il perimetro e il principio di diritto stabiliti dalla Cassazione; la decisione non può essere censurata per non aver svolto verifiche ulteriori rispetto a quelle espressamente devolute.
• La soccombenza processuale non basta, da sola, a giustificare una condanna per lite temeraria: servono elementi concreti di malafede o colpa grave.
• Quando a soccombere è un’amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito, non si applica il raddoppio del contributo unificato.