Sentenza del 28/02/2017 n. 5143 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

T.G., ingegnere dipendente dell'ANAS e componente della commissione di collaudo di un lotto autostradale, aveva chiesto il rimborso dell'IRPEF e dell'addizionale regionale trattenute sui compensi di Lire 91.256.039 ricevuti nel 2000 dalla RAV S.p.A. Sosteneva che fosse imponibile soltanto il 40% del compenso, applicando la detrazione forfettaria del 60% prevista per le prestazioni professionali. Dopo il silenzio-rifiuto dell'Agenzia, la Commissione tributaria provinciale di Potenza aveva accolto il ricorso e la Commissione tributaria regionale aveva confermato la decisione il 20 gennaio 2009. In Cassazione l'Agenzia ha dedotto: 1) omessa pronuncia sulla natura dei compensi, sostenendo che, essendo T.G. dipendente della stazione appaltante, essi dovessero essere qualificati come reddito da lavoro dipendente o assimilato, non come reddito da lavoro autonomo occasionale; 2) decadenza dall'istanza di rimborso; 3) erronea applicazione della detrazione forfettaria prevista per i professionisti.

La decisione

La Cassazione ha accolto il primo motivo: la CTR non aveva esaminato la questione preliminare, decisiva, della qualificazione dei compensi e aveva applicato la detrazione del 60% assumendo senza motivazione che T.G. avesse operato come libero professionista occasionale. Ha quindi cassato la sentenza su tale punto e rinviato alla Commissione tributaria regionale della Basilicata, in diversa composizione, perché accerti se i compensi siano redditi da lavoro dipendente o assimilati oppure redditi diversi da attività occasionale e decida di conseguenza sul regime impositivo e sul rimborso. Il secondo motivo è stato rigettato: la richiesta del 16 novembre 2004 era tempestiva, poiché alla data di entrata in vigore, il 1° gennaio 2001, del termine di 48 mesi introdotto dalla L. n. 388/2000, il precedente termine di 18 mesi non era ancora scaduto; inoltre, trattandosi di eccedenza rispetto all'imposta complessivamente dovuta, il termine decorreva dal versamento a saldo del 20 novembre 2000. Il terzo motivo è stato dichiarato assorbito. Le spese, comprese quelle del giudizio di legittimità, sono state rimesse al giudice del rinvio. Non è stato definitivamente individuato un vincitore nel merito: l'Agenzia ha ottenuto la cassazione per un vizio di pronuncia, ma la tempestività dell'istanza è stata riconosciuta e l'esito sul diritto al rimborso è rinviato.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38, comma 2

  Poichè alla data di entrata in vigore della nuova disposizione (1 gennaio 2001), il previgente termine di decadenza di 18 mesi, decorrente dalla data di assoggettamento alle ritenute, non era ancora maturato e la decadenza non si era ancora verificata, ne è conseguita l'applicabilità del sopravvenuto maggiore termine di decadenza di 48 mesi.

  Il termine di 48 mesi introdotto dalla disciplina sopravvenuta si applica anche alle richieste il cui precedente termine di 18 mesi era ancora pendente al 1° gennaio 2001; la decadenza già maturata, invece, non sarebbe riaperta.

• Legge 23 dicembre 2000, n. 388, art. 34, comma 6

  il quale ha stabilito che la richiesta di rimborso deve essere formulato nel termine di 48 mesi.

  La disposizione ha esteso a 48 mesi il termine per chiedere il rimborso delle ritenute, applicabile nel caso deciso perché il precedente termine non era ancora scaduto alla sua entrata in vigore.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, art. 38

  Pertanto il giudice di merito ha correttamente ritenuto che il termine per la presentazione della richiesta di rimborso decorresse dal versamento del saldo, in conformità alla giurisprudenza di questa Corte secondo cui, in caso di ritenute alla fonte operate dal datore di lavoro, il termine di decadenza previsto dal D.P.R. n. 602 del 1973, art. 38 per la presentazione dell'istanza di rimborso decorre dal versamento del saldo nel caso in cui il relativo diritto derivi da un'eccedenza delle somme anticipatamente corrisposte rispetto all'ammontare del tributo complessivamente dovuto al momento del saldo, ovvero alla successiva determinazione in via definitiva dell'"an" e del "quantum" dell'obbligazione fiscale, mentre decorrere dal giorno dei singoli versamenti in acconto ove questi, già all'atto della loro effettuazione, risultino parzialmente o totalmente non dovuti, poichè, in tale ipotesi, l'interesse e la possibilità di richiedere il rimborso sussistono sin dall'inizio.

  Quando il rimborso deriva dall'eccedenza delle ritenute rispetto all'imposta complessiva dovuta, il termine decorre dal versamento del saldo o dalla definitiva determinazione dell'obbligazione tributaria. Se invece un acconto era già, al momento del versamento, totalmente o parzialmente non dovuto, il termine decorre dal singolo versamento.

• Codice di procedura civile, art. 112

  La questione preliminare posta nell'atto di appello circa la qualificazione dei compensi come provento di lavoro autonomo occasionale, con abbattimento forfettario dell'imponibile, ovvero come reddito da lavoro dipendente o ad esso assimilabile, con regime impositivo diverso, non è stato oggetto di esame e pronuncia da parte della Commissione tributaria regionale

  Il giudice d'appello deve esaminare e decidere le questioni devolutegli con l'impugnazione. L'omessa decisione sulla qualificazione fiscale dei compensi, questione preliminare e decisiva, ha giustificato la cassazione.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 50, comma 1, lett. b)

  Per i dipendenti incaricati del collaudo in ragione della loro qualifica di servizio, i compensi possono qualificarsi come reddito da lavoro dipendente; la Cassazione ha rimesso al giudice di rinvio l'accertamento concreto della natura dell'incarico e del compenso.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 50, comma 1, lett. c-bis)

  Se l'attività di collaudatore non rientra nei compiti istituzionali del rapporto di lavoro, i compensi possono essere redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, con regime impositivo diverso da quello dei redditi diversi.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 67, comma 1, lett. l)

  La qualificazione come reddito diverso, che consentirebbe di considerare l'attività come lavoro autonomo occasionale e applicare la deduzione forfettaria invocata, non può essere presunta: va prima accertato se il compenso derivi dal rapporto di lavoro dipendente o sia a esso assimilabile.

• D.P.R. 21 dicembre 1999, n. 554, art. 210

  secondo cui i compensi spettanti ai collaudatori si determinano applicando le tariffe professionali degli ingegneri ed architetti solo se essi "non sono appartenenti all'organico della stazione appaltante"

  L'applicazione delle tariffe professionali per determinare il compenso è prevista per i collaudatori che non appartengono all'organico della stazione appaltante. La disposizione è rilevante per valutare la qualificazione del compenso, ma la Cassazione non ha deciso definitivamente quale regime fiscale si applichi al caso concreto.

• Legge 2 marzo 1949, n. 143, art. 13

  La sentenza deve pertanto essere cassata sul punto

  La norma tariffaria, invocata per applicare la riduzione forfettaria del 60%, non poteva essere applicata senza aver prima accertato che T.G. avesse operato quale libero professionista occasionale; la Cassazione non ha stabilito che tale riduzione spetti nel caso concreto.

• Decreto ministeriale 21 agosto 1958, art. 5

  La disposizione tariffaria era stata utilizzata dai giudici di merito a fondamento della detrazione forfettaria del 60%; la Cassazione ha ritenuto prematura tale applicazione finché non sia chiarita la natura del rapporto e del compenso.

Massime di principio

• Quando il committente dell'incarico è la stessa amministrazione di cui il professionista è dipendente, la natura fiscale del compenso aggiuntivo non si determina automaticamente in base alla prestazione tecnica svolta: occorre verificare se l'incarico rientri nei compiti istituzionali e nella qualifica di servizio oppure sia estraneo al rapporto, ma comunque assimilabile a lavoro dipendente.
• La deduzione forfettaria prevista per le prestazioni professionali non può essere riconosciuta solo perché il percettore esercita una professione tecnica o svolge un collaudo: prima va accertato che il compenso ricada nella categoria reddituale cui la deduzione si riferisce e che siano applicabili le relative tariffe.
• Per le istanze di rimborso, se l'eccedenza emerge soltanto confrontando le ritenute con l'imposta complessivamente dovuta, il termine decorre dal saldo o dalla determinazione definitiva del debito; se il singolo acconto era già non dovuto quando fu versato, decorre invece da quel versamento.
• L'estensione del termine di rimborso da 18 a 48 mesi si applica quando, alla data di entrata in vigore della nuova disciplina, la decadenza secondo il termine precedente non si era ancora verificata.
• Il giudice d'appello deve pronunciarsi sulle questioni decisive specificamente devolute con l'impugnazione. La mancata risposta su una questione preliminare che condiziona il regime fiscale applicabile può comportare la cassazione con rinvio, senza che la Corte di cassazione decida direttamente il merito.