Sentenza del 21/11/2018 n. 30014 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava l'annullamento della cartella esattoriale emessa per l'indebita compensazione, da parte della consolidante, di un credito d'imposta derivante dal consolidato nazionale relativo al 2004 con propri debiti fiscali del 2005. Secondo l'Amministrazione, anche quando il credito del consolidato viene utilizzato dalla stessa società consolidante, tale utilizzo costituisce una cessione del credito a una distinta posizione giuridica della società. Pertanto, ai sensi dell'art. 43-ter, comma 2, del d.P.R. n. 602 del 1973, nella versione allora vigente, la società avrebbe dovuto indicare nella dichiarazione dei redditi gli estremi del cessionario e l'importo ceduto, a pena di inefficacia della cessione.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, cassato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale e deciso la causa nel merito, rigettando il ricorso originario della contribuente contro la cartella. La Corte ha stabilito che, nel regime anteriore al 2012, la consolidante conserva la propria individualità rispetto al ruolo svolto quale soggetto del consolidato; quindi, l'utilizzo del credito del gruppo per i debiti propri della consolidante configura una cessione soggetta agli obblighi dichiarativi dell'art. 43-ter, comma 2. La mancata indicazione ha comportato l'inefficacia della cessione nei confronti dell'Amministrazione finanziaria e il recupero del credito compensato. Le spese sono state compensate per la novità e complessità della questione.

Norme richiamate

• Art. 43-ter, comma 1, del d.P.R. n. 602 del 1973

  Le eccedenze d'imposta risultanti dalla dichiarazione delle società appartenenti a un gruppo possono essere cedute, in tutto o in parte, a una o più società o all'ente dello stesso gruppo.

  La norma consente la cessione dei crediti fiscali all'interno del gruppo senza le formalità civilistiche ordinarie, ma nell'ambito del consolidato non elimina la distinzione tra le singole società e le rispettive posizioni fiscali.

• Art. 43-ter, comma 2, del d.P.R. n. 602 del 1973, nella formulazione anteriore al 2012

  Nei confronti dell'amministrazione finanziaria la cessione delle eccedenze d'imposta è efficace a condizione che il cedente indichi nella dichiarazione gli estremi dei soggetti cessionari e gli importi ceduti a ciascuno di essi.

  L'obbligo dichiarativo valeva anche quando il cessionario era la stessa società consolidante, considerata però nella sua distinta posizione di soggetto titolare di propri debiti fiscali. La mancata indicazione rendeva inefficace la cessione nei confronti dell'Amministrazione finanziaria.

• Art. 43-ter, comma 2-bis, del d.P.R. n. 602 del 1973, introdotto dall'art. 2, comma 3, del d.l. n. 16 del 2012, convertito dalla l. n. 44 del 2012

  La mancata indicazione degli estremi del soggetto cessionario e dell'importo ceduto non determina l'inefficacia della cessione; si applica la sanzione prevista dall'art. 8, comma 1, del d.lgs. n. 471 del 1997.

  La disposizione ha attenuato, per il futuro, le conseguenze dell'omessa indicazione, sostituendo all'inefficacia della cessione una sanzione. La Corte ha chiarito che si tratta di una innovazione normativa e non di una norma interpretativa applicabile retroattivamente.

• Artt. 117-129 del d.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR)

  Disciplinano il consolidato nazionale, nel quale le società partecipanti determinano una base imponibile di gruppo, pur mantenendo la propria autonomia e individualità giuridica e fiscale.

• Art. 118 del d.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR)

  La consolidante determina il reddito complessivo globale e procede alla liquidazione dell'unica imposta dovuta o dell'eccedenza rimborsabile o riportabile.

  L'attribuzione alla consolidante degli adempimenti relativi al reddito di gruppo non comporta che i crediti e i debiti propri della consolidante si confondano con quelli del consolidato.

• Art. 122 del d.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR)

  La base imponibile consolidata deriva dalla somma algebrica dei redditi delle singole partecipanti. La modalità di calcolo non elimina l'autonomia delle società che compongono il gruppo.

• Art. 384, comma 2, del codice di procedura civile

  Ha consentito alla Corte di cassazione, una volta risolta la questione di diritto e non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, di decidere direttamente la causa nel merito.

Massime di principio

• Nel consolidato fiscale, la società consolidante mantiene una distinta identità giuridica e fiscale rispetto alla posizione che assume quale rappresentante del gruppo.
• Quando un credito d'imposta del consolidato viene utilizzato per compensare debiti fiscali propri della consolidante, l'operazione deve essere trattata come una cessione del credito a un soggetto giuridicamente distinto, anche se cedente e cessionario coincidono nella stessa società sotto profili formali.
• Per i periodi anteriori all'introduzione del comma 2-bis dell'art. 43-ter, l'omessa indicazione in dichiarazione dei dati del cessionario e dell'importo ceduto comportava l'inefficacia della cessione verso il Fisco e poteva legittimare il recupero del credito compensato.
• Gli obblighi formali previsti dalla normativa tributaria possono essere essenziali per rendere opponibile all'Amministrazione finanziaria una cessione o un trasferimento di credito, anche quando l'operazione avviene all'interno dello stesso gruppo societario.
• La disciplina più favorevole introdotta nel 2012, che sostituisce l'inefficacia con una sanzione, non può essere automaticamente applicata a violazioni riferite a periodi precedenti, poiché costituisce una modifica innovativa e non una semplice interpretazione autentica.