Cassazione Civile, Sentenza n. 1753/2023 del 20/01/2023

Esito

La controversia

Accertamento IRES e IRAP per l'anno 2007 basato sulla qualificazione della Sarasin l.d.a., formalmente residente nella zona franca di Madeira (Portogallo), come fiscalmente residente in Italia. L'Amministrazione contestava l'esterovestizione della società, sostenendo che la sede effettiva di amministrazione fosse in Italia presso la Fornari S.p.A. (unica socia), con lo scopo di ottenere il regime agevolato di Madeira. L'accertamento faceva riferimento a verbali di constatazione (periodi 2000-2009), a scambi di email, flussi bancari, modesta struttura operativa in Portogallo e al trasferimento della sede in Italia dopo modifiche normative, argomentando che la controllante impartiva le decisioni operative.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate e confermato la decisione della Commissione Tributaria Regionale che aveva accolto il ricorso del contribuente. La Corte ha ritenuto corretta l'interpretazione secondo cui il criterio della sede dell'amministrazione coincide con la nozione di sede effettiva (place of effective management) e va valutato in chiave sostanziale, caso per caso. Tuttavia ha confermato che, nel caso concreto, gli elementi indiziari raccolti dall'Amministrazione (email, operatività dei conti correnti, dimensione delle strutture a Madeira, dichiarazioni di terzi) non erano stati ritenuti dalla CTR sufficienti a dimostrare che l'amministrazione effettiva fosse in Italia e che la società estera fosse una costruzione puramente artificiosa. La Corte ha inoltre osservato che non erano state invocate specifiche fattispecie presuntive previste dai commi 5‑bis, 5‑ter e 5‑quater del DPR 917/1986. Condanna del ricorrente al pagamento delle spese di giudizio.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) - art. 73, comma 3 (ex art. 87, comma 3)

  Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le societa e gli enti che per la maggior parte del periodo di imposta hanno la sede legale o la sede dell'amministrazione o l'oggetto principale nel territorio dello Stato.

  I criteri sono alternativi e paritetici; il concetto di sede dell'amministrazione coincide con la sede effettiva intesa come luogo di concreto svolgimento delle attivita amministrative e di direzione; la verifica e sostanziale e case-by-case e non richiede necessariamente la prova di finalita elusiva.

• Codice Civile - art. 2697

  Norma sull'onere della prova; richiamata nel ricorso dall'Amministrazione ma la Corte ha ritenuto che il giudice di merito abbia deciso sulla base del materiale istruttorio senza inversione dell'onere.

• Codice Civile - art. 2727

  Riguarda la prova presuntiva; la Corte ha ritenuto che la CTR abbia seguito correttamente il procedimento valutativo analitico e complessivo degli elementi indiziari.

• Codice Civile - art. 2729

  Stabilisce i caratteri delle presunzioni (gravita, precisione, concordanza); la Corte ha verificato che la CTR abbia applicato correttamente tale criterio nella valutazione degli indizi.

• Codice di Procedura Civile - art. 360, comma 1, n. 3

  Richiamato dall'Agenzia per censurare una presunta errata applicazione della norma sul criterio di collegamento; la Corte ha ritenuto infondata la censura relativa all'erronea applicazione di norme di diritto.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 - commi 5-bis, 5-ter e 5-quater

  Norme che prevedono presunzioni specifiche in materia di residenza fiscale per societa estere controllate; la Corte ha rilevato che l'Amministrazione non ha invocato l'applicazione di tali presunzioni nel caso di specie.

• Convenzione italo-portoghese per evitare le doppie imposizioni - art. 4, par. 3

  Quando, in base alle disposizioni del paragrafo 1, una persona diversa da una persona fisica e residente di entrambi gli Stati contraenti, si ritiene che essa e residente dello Stato in cui si trova la sede della sua direzione effettiva.

  La tie-breaker rule considera la sede della direzione effettiva (place of effective management) quale criterio decisivo per risolvere la doppia residenza; la Corte richiama l'orientamento convenzionale e il parallelo con il modello OCSE.

• Modello OCSE - art. 4, par. 3 (commentario e prassi)

  Evidenzia l'approccio case-by-case e la centralita del place of effective management tra i fattori da considerare per la residenza societaria; la Corte richiama l'evoluzione e l'attenzione all'analisi sostanziale.

Massime di principio

• La sede dell'amministrazione ai fini fiscali coincide con la sede effettiva o place of effective management: va valutata caso per caso sulla base di elementi sostanziali (dove si assumono le decisioni essenziali, dove si svolgono funzioni di direzione, luogo di riunione degli organi, tenuta documenti, operativita bancaria).
• La qualifica di societa controllata da una capogruppo italiana e l'esistenza di comunicazioni o direttive dalla controllante non determinano automaticamente la residenza fiscale in Italia; occorre provare che la controllante abbia assunto il ruolo di amministratore indiretto e abbia usurpato l'impulso gestionale alla controllata.
• L'accertamento della residenza fiscale non richiede necessariamente la prova di una finalita elusiva o di risparmio d'imposta: i criteri di collegamento operano indipendentemente dall'intento elusivo, ma la presenza di un intento elusivo puo rafforzare l'accertamento di esterovestizione.
• La libertà di stabilimento dell'Unione Europea non tutela le costruzioni puramente artificiali prive di effettivita economica; uno Stato membro puo verificare l'effettivita dell'insediamento estero alla luce di elementi oggettivi verificabili.
• L'Amministrazione fiscale che intende contestare la residenza societaria deve proporre e documentare elementi indiziari gravi, precisi e concordanti; se intende avvalersi delle specifiche presunzioni di cui ai commi 5-bis/5-ter/5-quater del DPR 917/1986 deve espressamente invocarle.
• In giudizio tributario il giudice del merito svolge una valutazione comparativa e complessiva degli indizi; in cassazione le critiche alla valutazione di merito sono ammissibili solo se si dimostra violazione di legge o manifesta illogicita del ragionamento presuntivo.