Cassazione Penale, Sentenza n. 40865/2022 del 28/10/2022

Esito

La controversia

Il ricorso impugnava il sequestro impeditivo disposto sui crediti d'imposta "superbonus" presenti nel cassetto fiscale della banca, contestando che: i crediti ceduti non siano "pertinenze" dei reati contestati; il credito di imposta sia ontologicamente distinto e autonomo rispetto al diritto alla detrazione originario; mancasse il periculum in mora che giustifichi il sequestro; la banca fosse un terzo di buona fede e non potesse subire effetti pregiudizievoli; i crediti non costituissero prodotto/profitto o corpo del reato e quindi non fossero soggetti a confisca; infine, che l'operazione di sequestro avesse di fatto carattere di sequestro per equivalente colpendo un plafond indistinto di crediti.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto che il sequestro impeditivo ex art. 321, comma 1, cod. proc. pen. fosse legittimo anche nei confronti del terzo cessionario (Banco Desio) quando la libera disponibilità della cosa possa aggravare o protrarre le conseguenze del reato. Ha affermato che i crediti d'imposta oggetto di cessione derivano direttamente dall'originario diritto alla detrazione disciplinato dall'art. 121 d.l. n. 34/2020 (ossia sono una evoluzione/derivazione del diritto alla detrazione, non una nuova autonoma creatura esente da vicende anteriori) e pertanto possono costituire cosa pertinente al reato. Ha ritenuto sussistente il periculum in mora e respinto l'affermazione che si sia trattato di sequestro per equivalente nei confronti di un terzo in buona fede; ha inoltre escluso che circolari o successive norme amministrative costituiscano deroga alla disciplina penale generale sul sequestro.

Norme richiamate

• art. 121, d.l. n. 34/2020 ("decreto rilancio"), conv. con mod. in l. n. 77/2020

  "I crediti d'imposta di cui al presente articolo sono utilizzati in compensazione ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, sulla base delle rate residue di detrazione non fruite. Il credito d'imposta è usufruito con la stessa ripartizione in quote annuali con la quale sarebbe stata utilizzata la detrazione"

  La Corte interpreta l'art. 121 come disciplina che crea un credito derivativo dal diritto alla detrazione: la cessione è una "trasformazione/derivazione" e non un acquisto originario esente da viziosità pregresse; pertanto il credito conserva un nesso diretto con l'origine detraibile e può costituire cosa pertinente al reato.

• art. 321, comma 1 e comma 2, cod. proc. pen.

  Il sequestro impeditivo ex art. 321 comma 1 richiede il nesso di pertinenza tra la res e il reato e può colpire cose di terzi, anche in buona fede, se la loro libera disponibilità può aggravare o protrarre le conseguenze del reato; le questioni relative a confisca o a qualificazione come profitto/prodotto/corpo del reato rientrano più propriamente nell'ambito del comma 2, ma non escludono l'applicabilità del comma 1.

• art. 8, d.lgs. n. 74/2000

  Riferimento normativo in tema di profitto/prodotto del reato fiscale: la Corte osserva che, pur essendo rilevante la distinzione tra corpo/profitto/prodotto, per il sequestro impeditivo è sufficiente il requisito di pertinenzialità e il nesso derivativo tra credito ceduto e diritto alla detrazione.

• art. 10‑quater, d.lgs. n. 74/2000

  Richiamato in relazione all'ipotesi di indebita compensazione; la Corte ritiene che la qualificazione come "corpo" del reato non sia decisiva per la legittimità del sequestro impeditivo ex comma 1, che richiede un nesso di pertinenza più ampio.

• art. 12‑bis, d.lgs. n. 74/2000 e art. 240 cod. pen.

  Richiami usati dalla difesa per contestare rischio di confisca e sequestro per equivalente; la Corte ricorda i limiti ma afferma che il sequestro impeditivo non si trasforma automaticamente in sequestro per equivalente nei confronti del terzo quando sia motivato dal pericolo previsto dall'art. 321, comma 1.

• art. 17, d.lgs. n. 241/1997

  Richiamato dal comma 3 dell'art. 121 come regola per l'utilizzo in compensazione dei crediti d'imposta: conferma la natura derivativa e le modalità di utilizzo del credito.

• art. 28‑ter, d.l. n. 4/2022, conv. l. n. 25/2022

  "l'utilizzo dei crediti d'imposta ... nel caso in cui tali crediti siano oggetto di sequestro disposto dall'Autorità giudiziaria può avvenire, una volta cessati gli effetti del provvedimento di sequestro, entro i termini ... aumentati di un periodo pari alla durata del sequestro"

  La norma disciplina l'effetto del sequestro sul termine di utilizzo ma non intende escludere la possibilità del sequestro stesso; anzi la Corte interpreta la previsione come conferma che il legislatore ha ritenuto ammissibile il sequestro secondo le regole generali.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 24/E/2020

  "I fornitori e i soggetti cessionari rispondono solo per l'eventuale utilizzo del credito d'imposta in modo irregolare o in misura maggiore rispetto al credito d'imposta ricevuto"

  La Corte osserva che si tratta di un'interpretazione amministrativa non vincolante in materia penale; inoltre risulta superata o almeno integrata da successivi orientamenti/ammissioni dell'Agenzia (es. circolare 23/E/2022) che riconoscono l'ammissibilità di sequestri giudiziari sui crediti.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 23/E/2022 e audizioni parlamentari

  Riferimenti usati dalla Corte per mostrare che l'Amministrazione ha ritenuto possibile l'inutilizzabilità dei crediti sequestrati anche quando il cessionario sia in buona fede, rafforzando la tesi che la cessione non rende il credito impermeabile ad accertamenti giudiziari.

Massime di principio

• Il sequestro impeditivo ex art. 321, comma 1, cod. proc. pen. può colpire anche cose di terzi, inclusi crediti fiscali acquisiti da cessionari in buona fede, quando la libera disponibilità della cosa sia idonea ad aggravare o protrarre le conseguenze del reato.
• I crediti d'imposta nati dalla cessione del diritto alla detrazione (es. Superbonus art. 121 d.l. n. 34/2020) sono considerati derivativi dall'originario diritto alla detrazione e possono quindi mantenere un nesso di pertinenza rispetto a reati che colpiscono l'origine del diritto (es. false fatture, truffa fiscale).
• Le interpretazioni amministrative (circolari dell'Agenzia delle Entrate) non scongiurano automaticamente l'operatività delle misure cautelari penali; la disciplina penale generale sul sequestro prevale in mancanza di norma penale derogatoria esplicita.
• La sussistenza del periculum in mora va valutata sul rischio concreto che l'utilizzo o la circolazione dei crediti agevoli la prosecuzione o l'aggravamento delle conseguenze del reato; non occorre che il terzo sia l'autore del reato.
• L'assenza, al momento del fatto, di strumenti tecnici di identificazione univoca del singolo credito (codici identificativi) non impedisce di dare un oggetto specifico al provvedimento se l'atto genetico individua con sufficiente dettaglio i crediti oggetto di indagine; eventuali contestazioni sulle modalità esecutive del sequestro attengono all'esecuzione e non all'impugnazione del decreto in Cassazione.
• Nel caso di sequestro applicato a terzi, il rimedio del terzo (es. rivalsa sul cedente) resta disponibile, ma ciò non esclude la legittimità della misura cautelare penale quando sussistono i presupposti di legge.