Sentenza del 23/06/2020 n. 12294 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia delle dogane aveva emesso diversi avvisi di rettifica dell’accertamento e di irrogazione di sanzioni per importazioni di partite di cavi d’acciaio dichiarate di origine coreana, ma ritenute di origine cinese, con conseguente recupero dei dazi e applicazione del dazio antidumping. La società contestava la prova della falsità dei certificati di origine e il riparto dell’onere probatorio, sostenendo che la CTR aveva attribuito valore decisivo a una comunicazione dell’autorità doganale coreana trasmessa dall’OLAF senza valutarne concretamente contenuto, fonti e riscontri. Contestava inoltre l’omesso esame della documentazione secondo cui la Camera di commercio coreana aveva confermato la genuinità dei certificati almeno per le operazioni dal 1° gennaio 2007. Deduceva anche la violazione del contraddittorio preventivo, l’illegittimità del dazio antidumping e l’assenza dei presupposti per sanzioni, invocando buona fede, assenza di colpa, proporzionalità e tutela dei diritti. La CTP di Genova aveva accolto il ricorso solo sulla misura della sanzione, dimezzandola; la CTR aveva respinto l’appello principale della società e accolto quello incidentale dell’Agenzia delle dogane, escludendo la buona fede perché la contribuente non aveva svolto controlli preventivi.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il ricorso notificato all’Agenzia delle entrate, estranea al giudizio di merito, ma ha respinto l’eccezione di tardività del ricorso notificato all’Agenzia delle dogane: la prima notifica, avvenuta il 10 aprile 2014, aveva fatto decorrere il termine breve e il ricorso all’Agenzia delle dogane, notificato il 3 giugno 2014, era tempestivo. Nel merito, ha rigettato il primo motivo sul contraddittorio preventivo: la censura non risultava specificamente proposta nei gradi precedenti e, comunque, la società non aveva indicato una concreta lesione difensiva; per i tributi doganali il sistema nazionale prevede garanzie proprie e non è di per sé illegittima l’emissione dell’avviso prima del decorso dei sessanta giorni dell’art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente. Ha accolto il secondo motivo perché la CTR non aveva verificato se la comunicazione coreana trasmessa dall’OLAF fosse una relazione ispettiva dotata di forza probatoria sufficiente a trasferire sulla contribuente l’onere della prova contraria, oppure un mero elemento indiziario da valutare insieme agli altri elementi. Ha accolto anche il sesto motivo: la CTR aveva omesso di esaminare la documentazione sulla conferma, da parte dell’autorità coreana, della genuinità dei certificati almeno per il 2007, fatto decisivo ai fini della prova contraria. Il terzo, quarto, quinto, settimo, ottavo, nono e decimo motivo sono rimasti assorbiti, senza decisione di merito. La Corte ha cassato la sentenza impugnata e rinviato alla Commissione tributaria regionale della Liguria, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di cassazione; non ha quindi definito definitivamente la debenza dei dazi o delle sanzioni.

Norme richiamate

• Regolamento (CE) n. 1073/1999, artt. 9 e 10

  Va considerato, infatti, che, non solo il Reg. CE n. 1073 del 1999, articolo 9, comma 1, riconosce efficacia probatoria privilegiata ai fatti accaduti in presenza degli ispettori, e l'articolo 9, comma 2, stabilisce l'equipollenza della relazione redatta al termine delle indagini a quella redatta dagli ispettori amministrativi dello Stato membro, ma l'articolo 9, comma 3 e l'articolo 10, comma 1, prevedendo la trasmissione alle autorita' degli Stati membri interessati, rispettivamente, di "ogni documento utile" acquisito e la comunicazione di "qualsiasi informazione" ottenuta nel corso delle indagini, inducono a ritenere l'utilizzabilita' anche di altre fonti di prova emergenti dalle indagini svolte dall'organismo antifrode, e quindi anche dei verbali delle operazioni di missione.

  Gli atti e le informazioni raccolti nell’ambito delle indagini OLAF possono essere utilizzati come prova, ma la loro forza probatoria dipende dalla natura dell’atto e dal suo contenuto. Una comunicazione trasmessa all’OLAF non comporta automaticamente lo spostamento dell’onere della prova sul contribuente: il giudice deve valutarne concretamente attendibilità, fonti e riscontri.

• Codice civile, artt. 2697, 2699 e 2700

  In tale contesto, si e', quindi, precisato, che (Cass. civ., 21 marzo 2019, n. 7993; Cass. civ., 24 novembre 2017, n. 28060) "In tema di accertamenti tributari, il processo verbale di constatazione assume un valore probatorio diverso a seconda della natura dei fatti da esso attestati, potendosi distinguere al riguardo un triplice livello di attendibilita': a) il verbale e' assistito da fede privilegiata, ai sensi dell'articolo 2700 c.c., relativamente ai fatti attestati dal pubblico ufficiale come da lui compiuti o avvenuti in sua presenza o che abbia potuto conoscere senza alcun margine di apprezzamento o di percezione sensoriale, nonche' quanto alla provenienza del documento dallo stesso pubblico ufficiale ed alle dichiarazioni a lui rese; b) quanto alla veridicita' sostanziale delle dichiarazioni a lui rese dalle parti o da terzi - e dunque anche del contenuto di documenti formati dalla stessa parte e/o da terzi - esso fa fede fino a prova contraria, che puo' essere fornita qualora la specifica indicazione delle fonti di conoscenza consenta al giudice ed alle parti l'eventuale controllo e valutazione del contenuto delle dichiarazioni; c) in mancanza della indicazione specifica dei soggetti le cui dichiarazioni vengono riportate nel verbale, esso costituisce comunque elemento di prova, che il giudice deve in ogni caso valutare, in concorso con gli altri elementi, potendo essere disatteso solo in caso di sua motivata intrinseca inattendibilita' o di contrasto con altri elementi acquisiti nel giudizio, attesa la certezza, fino a querela di falso, che quei documenti sono comunque stati esaminati dall'agente verificatore".

  L’art. 2697 disciplina il riparto dell’onere probatorio; gli artt. 2699 e 2700 attribuiscono fede privilegiata agli atti pubblici nei limiti dei fatti compiuti o direttamente attestati dal pubblico ufficiale. Le dichiarazioni di terzi e il loro contenuto non ricevono automaticamente la stessa efficacia: vanno valutati considerando le fonti indicate e gli altri elementi del giudizio.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 7

  Va comunque ribadito il principio secondo cui, in materia di accertamento di tributi doganali, non costituisce violazione dello Statuto dei diritti del contribuente l'emissione dell'avviso di accertamento suppletivo prima della scadenza del termine di sessanta giorni previsto dalla L. 27 luglio 2002, n. 212, articolo 12, comma 7, per la presentazione di osservazioni e richieste dopo il rilascio del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte dell'organo impositore.

  Nel contesto degli accertamenti doganali, l’emissione dell’avviso prima dei sessanta giorni non determina, di per sé, violazione del contraddittorio, poiché la disciplina doganale prevede specifiche garanzie. Resta necessario che la parte alleghi una concreta lesione del diritto di difesa.

• D.Lgs. 8 novembre 1990, n. 374, disciplina delle procedure doganali

  Infatti, la normativa sul riordino degli istituti doganali di cui al Decreto Legislativo 8 novembre 1990, n. 374, prevede una serie di garanzie peculiari per il contribuente (contestazione, osservazioni, reclami, controversia), sicche' il sistema, complessivamente previsto, da un lato e' pienamente rispettoso dei criteri dettati dallo Statuto del contribuente in virtu' del principio di leale collaborazione tra amministrazione delle dogane e contribuente medesimo (Cass. 13890/08), dall'altro da' corretta esecuzione al principio comunitario secondo cui l'importo dei dazi deve essere comunicato al debitore secondo modalita' appropriate e contabilizzato "non appena possibile" (articolo 221 CDC; v. la novella della cit. "ex lege" n. 27 del 2012, articolo 12).

  Le garanzie procedimentali proprie degli accertamenti doganali sono considerate dalla Corte idonee, nel loro complesso, a tutelare il contribuente e a rendere non automaticamente applicabile il termine dello Statuto come condizione di validità dell’avviso.

• Codice di procedura civile, art. 325, comma 2

  Facendo, quindi, applicazione del principio di diritto sopra segnalato, la notifica del suddetto ricorso ha avuto l'effetto di rendere effettiva la conoscenza, da parte del notificante, della pubblicazione della sentenza, con la conseguenza che, dal momento della notifica, ha iniziato a decorrere per il medesimo il termine "breve" per la notifica del ricorso di cui all'articolo 325 c.p.c., comma 2.

  La notificazione di un’impugnazione, anche se indirizzata a una parte priva di legittimazione passiva, può rendere effettiva per il notificante la conoscenza della sentenza e far decorrere il termine breve per impugnare nei confronti della parte corretta.

• Codice di procedura civile, art. 327, e legge n. 69/2009, art. 46 e art. 58, comma 1

  Questa Corte (Cass. civ., 27 luglio 2018, n. 19979), invero, ha precisato che, in tema di impugnazioni nel processo tributario, la modifica dell'articolo 327 c.p.c., introdotta dalla L. n. 69 del 2009, articolo 46 (che ha sostituito con il termine di decadenza di sei mesi dalla pubblicazione della sentenza l'originario termine annuale), e' applicabile, ai sensi dell'articolo 58, comma 1, ai soli giudizi instaurati dopo la sua entrata in vigore e, quindi, dal 4 luglio 2009, restando irrilevante il momento dell'instaurazione di una successiva fase o di un successivo grado di giudizio.

  La riduzione del termine lungo d’impugnazione da un anno a sei mesi si applica ai giudizi instaurati dal 4 luglio 2009; rileva la data d’inizio del giudizio, non quella di una fase o di un grado successivo.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 5

  Si tratta di fatto controverso certamente decisivo ai fini della decisione e sussumibile nell'ambito della nova disciplina di cui all'articolo 360 c.p.c., comma 1, n. 59, avendo il giudice del gravame del tutto omesso di esaminare la rilevanza della prova contraria addotta dalla ricorrente.

  È rilevante in cassazione l’omesso esame di un fatto controverso e decisivo, quale la documentazione potenzialmente idonea a provare la genuinità dei certificati di origine.

Massime di principio

• Gli atti OLAF possono fondare accertamenti doganali e, quando costituiscono relazioni ispettive attendibili, possono anche spostare sul contribuente l’onere di provare i requisiti dell’agevolazione. Non ogni documento trasmesso dall’OLAF ha però automaticamente tale efficacia: il giudice deve valutarne natura, contenuto, fonti e riscontri.
• Una comunicazione di un’autorità straniera può essere un elemento indiziario anziché una prova sufficiente da sola. Se non ha forza probatoria privilegiata, va valutata insieme agli altri elementi del fascicolo e non può determinare automaticamente l’inversione dell’onere della prova.
• Il giudice deve esaminare le prove contrarie specificamente offerte dal contribuente, soprattutto se possono incidere sulla genuinità dei certificati o sull’origine delle merci. L’omesso esame di un fatto documentato e decisivo può comportare la cassazione con rinvio.
• Negli accertamenti doganali, la contestazione del contraddittorio preventivo richiede l’indicazione della concreta lesione difensiva subita; una censura generica o non proposta nei precedenti gradi può essere respinta.
• Se un’impugnazione viene notificata prima a un soggetto privo di legittimazione passiva e poi alla parte corretta, la prima notifica può far decorrere il termine breve per l’impugnazione; la tempestività della seconda va verificata rispetto a tale termine e al regime transitorio applicabile.