Sentenza del 29/12/2016 n. 27330 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Piemonte che aveva annullato gli avvisi di accertamento relativi agli anni d'imposta 2002 e 2003, emessi ai fini IVA, IRPEF, IRAP e per contributi previdenziali omessi. L'accertamento dei maggiori ricavi era stato effettuato applicando ai precedenti periodi d'imposta la percentuale di ricarico rilevata concretamente presso l'impresa nel primo quadrimestre del 2005. La CTR aveva ritenuto tale metodo inattendibile perché basato su un periodo limitato e non rappresentativo dell'andamento fluttuante delle vendite, oltre che incompatibile con l'autonomia dei singoli periodi d'imposta. L'Agenzia ha sostenuto che i dati del 2005 potevano costituire elementi presuntivi per gli anni precedenti e che spettava al contribuente dimostrare eventuali mutamenti della politica commerciale, dell'azienda o delle condizioni di mercato.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto entrambi i motivi di ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo errata la decisione della CTR. Le percentuali di ricarico rilevate in un determinato anno non possono essere trasferite automaticamente ad altri periodi, ma costituiscono validi elementi indiziari, utilizzabili secondo criteri di razionalità e prudenza. In assenza di prova di distorsioni del mercato, modifiche della politica commerciale o altri fattori idonei a rendere non comparabili i periodi, il contribuente, in ragione della vicinanza della prova, avrebbe dovuto dimostrare tali circostanze. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, in diversa composizione, per una nuova valutazione della controversia e per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39

  La norma disciplina l'accertamento delle imposte sui redditi e consente la ricostruzione dei ricavi sulla base di elementi presuntivi, purché valutati secondo criteri razionali e coerenti.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54

  La norma riguarda l'accertamento dell'IVA e permette di determinare il volume d'affari e le operazioni imponibili anche mediante elementi presuntivi idonei.

• Codice civile, art. 2697

  La disposizione regola l'onere della prova. Nel caso concreto, il contribuente doveva dimostrare, in quanto soggetto più vicino alla prova, eventuali modifiche della politica commerciale, dell'attività o delle condizioni di mercato tali da rendere inattendibile il confronto tra periodi.

• Cassazione, sentenza n. 1286 del 2004

  Le circostanze di fatto, comprese quelle relative alle percentuali di ricarico, accertate con riferimento ad un determinato anno fiscale, benché non possono essere estese acriticamente ad altro esercizio, costituiscono pur sempre validi elementi indiziari, da utilizzare secondo criteri di razionalità e di prudenza.

  I dati di un periodo d'imposta non sono automaticamente applicabili ad altri anni, ma possono fondare una ricostruzione presuntiva quando risultino coerenti con le condizioni strutturali e commerciali dell'impresa.

• Cassazione, sentenze n. 2940 del 1984, n. 12774 del 1998 e n. 1647 del 2010

  La giurisprudenza conferma la possibilità di utilizzare dati relativi a un periodo d'imposta come elementi indiziari per la ricostruzione del volume d'affari o dei ricavi di altri periodi, senza violare il principio di autonomia dei periodi d'imposta.

Massime di principio

• L'autonomia dei periodi d'imposta impedisce di trasferire automaticamente dati fiscali da un anno a un altro, ma non vieta di usarli come presunzioni o indizi, se il raffronto è motivato e ragionevole.
• Una percentuale di ricarico rilevata in un periodo limitato può essere utilizzata per ricostruire ricavi di altri anni quando non risultino cambiamenti significativi nell'attività, nella politica commerciale o nelle condizioni di mercato.
• Il contribuente che contesta l'applicabilità dei dati comparativi deve fornire elementi concreti su stagionalità, andamento delle vendite, variazioni dei prezzi, concorrenza, assortimento, modalità di vendita o altri fattori anomali.
• L'Amministrazione finanziaria non deve dimostrare in modo assoluto la stabilità delle condizioni commerciali se dispone di elementi presuntivi concreti; spetta al contribuente contrastarli con prova specifica e documentata.
• L'accertamento fondato su percentuali di ricarico non è automaticamente valido: il giudice deve verificare la qualità dei dati, la loro rappresentatività, la coerenza con il settore e l'assenza di elementi che rendano il confronto inattendibile.
• La decisione della Cassazione con rinvio non definisce definitivamente l'imposta dovuta, ma stabilisce i principi giuridici ai quali il giudice di rinvio dovrà attenersi.